≡×МЕНЮ

• B&N Bank
• Възраждане
• Интернет банки
• Търговия
• Levoberezhny

Когато не се използва ретроспективно прилагане на счетоводни политики. Промени в счетоводните политики: ретроспективно и перспективно приложение. Практическа невъзможност за ретроспективно прилагане и ретроспективно преизчисляване

"Международно счетоводство", 2007, N 10

МСС 1 Представяне на финансови отчети изисква финансовите отчети да се представят справедливо финансово състояние, финансови резултати от операции и движение Париследователно съответствието на финансовите отчети с МСФО трябва да доведе до честно представяне на информация. От своя страна това изисква организацията да избере и кандидатства счетоводни политикида генерира смислена, надеждна, сравнима и разбираема информация.

Стандартен МСС 8 "Счетоводни политики, прогнозни промени счетоводни оценкии грешки "установява критерии за избор и промени в счетоводните политики, счетоводни процедури и оповестяване на промените в счетоводните политики. счетоводни политикиразбира специфичните принципи, правила и практики, прилагани от организацията за изготвяне и представяне на финансови отчети.

За подготовката на счетоводни отчетив съответствие със Руското законодателствоправила за избор, обосновка и оповестяване на счетоводни политики от организации, които са юридически лица, са установени в Наредбата за счетоводството "Счетоводна политика на организацията" PBU 1/98, одобрена със заповед на Министерството на финансите на Русия от 09.12.1998 г. N 60n, (по-долу - PBU 1/98). Счетоводната политика е набор от методи за провеждане счетоводство- първично наблюдение, измерване на разходите, текущо групиране и окончателно обобщаване на фактите икономическа дейност".

RAS 1/98, подобно на МСС 8, изисква последователно прилагане на счетоводната политика, приета от организацията, от един отчетен период в друг и също така определя процедурата за нейното изменение.

Промяна в счетоводната политика на организацията може да се направи в следните случаи:

• промени в законодателството Руска федерацияили счетоводни разпоредби;
• разработване чрез организиране на нови методи на счетоводство, което предполага по-надеждно представяне на фактите на стопанска дейност в счетоводството и отчитането на организацията или по-ниска трудоемкост на счетоводния процес, без да се намалява степента на надеждност на информацията;
• значителни промени в условията на дейност (реорганизация, смяна на собствениците, промяна в дейностите и др.).

Стандартният МСС 8 предписва промяна на счетоводната политика само в случаите, когато нейната промяна:

• продиктувано от стандарт или интерпретация на МСФО;
• води до финансови отчети, предоставящи по-надеждна информация за ефекта от транзакции, други събития или условия върху финансовото състояние на предприятието, финансовите резултати или паричните потоци. В същото време се говори за два метода (подхода) за отразяване на последиците от промените в счетоводните политики (прилагане на счетоводни политики):

обещаващо приложение, т.е. „прилагането на новата счетоводна политика към транзакции, други събития и обстоятелства, настъпили след датата на промяната в счетоводната политика“<1>;

ретроспективно приложение, т.е. „прилагане на новата счетоводна политика към транзакции, други събития и условия по такъв начин, че сякаш новата счетоводна политика винаги е била прилагана“<2>.

<1>См. Международни стандартифинансови отчети 2006: Превод на руски от ОМ-А. Аскери, В.И. Тарусин и Л.Е. Ходирева. М.: Аскери-Асса, 2006. S. 62.
<2>На същото място. Стр. 61.

Стандартният МСС 8 изисква ретроспективно прилагане на промени в счетоводните политики в почти всички случаи, с изключение на:

• ситуации, при които се правят промени във връзка с новоприет стандарт или тълкуване, съдържащо преходни разпоредби, които конкретно установяват процедурата за първото прилагане на този стандарт или тълкуването и отчитането на съответната промяна в счетоводната политика;
• ситуации, при които „практически е невъзможно да се определи или въздействието на тази промяна върху определен период, или нейното кумулативно въздействие“<3>.

<3>На същото място. S. 61, § 23.

Терминът „неизпълним“ е конкретно дефиниран в МСС 8 и се отнася до ситуация, в която предприятието, като е положило всички разумни усилия да се съобрази с изискванията на МСФО, все още не е успяло да се съобрази с тези изисквания.

Когато е невъзможно „да се определят специфичните за периода аспекти на ефекта от промяна в счетоводната политика върху сравнителна информация, обхващаща един или повече от отчетените предходни периоди, предприятието прилага новата счетоводна политика към балансовите стойности на активите и пасивите на началото на най-ранния период. за който е възможно ретроспективно прилагане. " По-специално този период може да бъде текущият период. По този начин организацията „прави подходяща корекция на началния баланс на всеки засегнат компонент собствен капиталза този период ".

Когато „в началото на текущия период е невъзможно да се определи дори кумулативният ефект от прилагането на нова счетоводна политика за всички предходни периоди, предприятието коригира съответната сравнителна информация, така че да приложи новата счетоводна политика перспективно от най-ранната дата за което е разумно осъществимо. ".

Следователно предприятието коригира сравнителната информация, но пренебрегва частта от кумулативните корекции на активи, пасиви и собствен капитал, която се отнася до отчетните периоди преди тази дата. Тоест, бъдещото прилагане в контекста на изискванията на МСС 8 § 25 предполага, че новата счетоводна политика не се прилага от датата, в която е действително приложена през текущия отчетен период, а от датата, когато е практически възможно да се приложи към сравнителната информация, оповестена във финансовите отчети.

В съответствие с § 22 от МСС 8, с ретроспективно приложение, предприятието коригира началното салдо на всеки компонент на собствения капитал, засегнат за най-ранния период, представен във финансовите отчети, и други сравнителни суми, свързани с предходни отчетни периоди, оповестени във финансовите отчети за текущ период, сякаш новата счетоводна политика винаги е била прилагана.

Имайки в предвид Руски правилапри изготвянето на финансови отчети следва да се отбележи, че изискването за предоставяне на сравнителна информация във финансовите отчети е посочено в Счетоводния правилник "Финансови отчети на организацията" (PBU 4/99), одобрен със заповедта на Министерството на финансите на Русия от 06.07.1999 г. N 43n, (по-долу - PBU 4/99). Клауза 10 от PBU 4/99 предписва, че „за всеки цифров показател на финансовите отчети, с изключение на доклада, съставен за първия отчетен период, данните трябва да се предоставят за най-малко две години - отчетната година и тази, предхождаща отчетната. "

Този параграф съдържа и изискване за коригиране на сравнителната информация: „Ако сравнителните данни за периода, предхождащ отчетния период, по някаква причина не са съпоставими с данните за отчетния период, включително в случаите, свързани с промяна в счетоводната политика, тогава сравнителните данни трябва да бъдат коригирани въз основа на правилата, установени от нормативни актове за счетоводството. Всяка значителна корекция трябва да бъде оповестена в бележките към баланса и отчета за приходите и разходите, заедно с посочване на причините за тази корекция. "

Параграф 21 от PBU 1/98 посочва, че последиците от промяна в счетоводната политика, която може да има съществен ефект върху финансовото състояние, паричния поток или финансовите резултати на организацията, се отразяват във финансовите отчети въз основа на изискването за представяне на числени показатели за поне две години. Подлежи на това изискванетрябва да се изхожда от предположението, че промененият метод на отчитане е приложен от първия момент на възникване на фактите за стопанска дейност от този тип.

Така в PBU 1/98 идваретроспективен метод за отразяване на ефектите от промяна в счетоводната политика, подобен на ретроспективния подход в МСС 8 Счетоводни политики, промени в счетоводните оценки и грешки.

Ретроспективно признаване се прилага във всички случаи, с изключение на случаите, когато паричната оценка на последиците от промените в счетоводните политики за предходни отчетни периоди не може да бъде надеждно направена. В тези ситуации модифицираният счетоводен метод се прилага за съответния бизнес операциии фактите за стопанска дейност, която се е осъществила едва след въвеждането на такъв метод, т.е. рефлексията в действителност се прилага.

Ако разгледаме процедурата за отразяване в счетоводството и отчитане на последиците от промяна в счетоводната политика при прилагане на ретроспективния метод, трябва да се отбележи, че счетоводните данни, както и счетоводните показатели, за предходни отчетни периоди не се коригират, т.е. не се правят счетоводни записи и показателите за отчитане не се променят.

Отражението на последиците от промяната в счетоводната политика е да се коригират сравнителните данни, включени във финансовите отчети за отчетния (текущия) период за периодите, предхождащи този отчетен период. Също така се правят корекции на салдата в началото на годината във финансовите отчети за текущата година.

Корекции на сравнителната информация и началните салда трябва да се правят в т. Нар. Междуотчетен период, без да се засягат финансовите резултати (приходи и разходи) както на отчетния (текущия) период, така и на предходните отчетни периоди. С други думи, „период на отчитане“ може да се нарече период между две дати: датата на отчитане на предходните годишни финансови отчети и началната дата на следващите (текущи) годишни финансови отчети. Обикновено това е периодът между 31 декември и 1 януари на следващата година.

Трябва да се отбележи, че за разлика от МСС 8, PBU 1/98 не предвижда правила (счетоводни методи) за отразяване на тези корекции в счетоводството в случаи на промяна в счетоводната политика.

В съответствие с клауза 20 от PBU 1/98 последиците от промяна в счетоводната политика се отразяват в счетоводството и отчитането по начина, предписан от съответното законодателство или наредба.

За съжаление по правило руските разпоредби, уреждащи правилата за счетоводство и отчетност, не съдържат изисквания, които да отразяват последиците от промените в счетоводните политики. Изключение прави заповедта на Министерството на финансите на Русия от 27 ноември 2006 г. N 154n (оттук нататък - Заповед N 154n), с която се одобрява Регламентът за счетоводство „Счетоводство на активи и пасиви, чиято стойност се изразява в чужда валута"(PBU 3/2006), с чийто пример ще обясним процедурата за отчитане на последиците от промените в счетоводните политики.

Клауза 3 от Заповед № 154n установява, че „организациите, които са юридически лица съгласно законодателството на Руската федерация (с изключение на кредитните институции и бюджетни институции), се извършват в счетоводството от 1 януари 2007 г., превръщането в рубли на стойността на средствата, изразена в чуждестранна валута при изчисления (включително дългови задължения) с правни и физически лицаплатими въз основа на условията на договорите (независимо от момента на сключването им) в рубли. "

В допълнение, Заповед № 154n предвижда процедурата за отразяване в счетоводството и отчитане на последиците от промените в счетоводните политики във връзка с новите правила за отчитане на курсовите разлики. Разликите, произтичащи от преизчисляването на средствата при сетълменти, се начисляват по счетоводната сметка неразпределена печалба (непокрита загуба), т.е. отразено по сметка 84 "Неразпределена печалба (непокрита загуба)". Този подход е в съответствие с изискванията на МСС 8 при прилагане на ретроспективния метод, когато корекции, засягащи предишни отчетни периоди, свързани с въвеждането на нова счетоводна политика, се кредитират в собствения капитал.

Посочването в Заповед № 154n обаче, че от 1 януари 2007 г. е необходимо да се преизчисляват само средствата в сетълментите, а не всички активи и пасиви, ограничава използването на ретроспективния метод.

Въз основа на това, когато преминава към прилагането на PBU 3/2006, организацията трябва да определи:

1. извършва ли, в съответствие с нормите на Заповед N 154n, само преизчисляването на средствата в населените места;
2. или то, като се ръководи от клауза 21 от PBU 1/98, прилага изцяло ретроспективния подход, т.е. преизчислява не само средствата в сетълмента, но и други активи и пасиви, чиято стойност е изразена (за сравнителна информация е изразена през 2006 г.) в чуждестранна валута (условно парични единици), но се заплаща в рубли.

Преизчисляването на средствата при изчисления в съответствие с изискванията на Заповед N 154n няма да изисква счетоводни записвания, а ще засегне само отчетните показатели към 1 януари 2007 г.

Ако организацията използва ретроспективен метод, ако корекциите, свързани с преизчисляването на отчетите, могат да имат значителен ефект върху финансовото състояние, паричния поток или финансовите резултати от нейната дейност, организацията ще трябва да преразгледа ретроспективно показателите на финансовите отчети за 2006 г. за генериране на сравнителна информация, която ще бъде представена в годишно отчитанеза 2007г

Ще разгледаме процедурата за отразяване на корекциите във връзка с преизчисляването на средствата в изчисленията, като използваме примера по-долу.

Пример. Към 1 януари 2007 г. организацията в баланса по позиция " Задължения"задължения в чуждестранна валута в размер на 10 000 евро. Съгласно споразумението плащането на задължения се извършва в рубли по обменния курс на Банката на Русия към датата на плащането. Този дълг е възникнал през 2006 г., когато курсът на Банката на Русия е била 34,80 рубли / евро и е отразена в счетоводството по сметка 60 "Разплащания с доставчици и изпълнители" в размер на 345 000 рубли Курсът на Банката на Русия към 1 януари 2007 г. е бил 34,70 рубли / евро (конвенционален обменен курс).

Задълженията в размер на 10 000 евро подлежат на преизчисляване по обменния курс към 1 януари 2007 г. и след преизчисляване ще възлизат на 347 000 рубли. (10 000 евро х 34,70 рубли / евро).

Разликата от преизчислението е 1000 рубли. (348 000 рубли - 347 000 рубли) трябва да се отдадат на увеличението на кредитното салдо (намаляване на дебитното салдо) по сметка 84 „Неразпределена печалба (непокрита загуба)“, като същевременно се намаляват задълженията по сметка 60 „Разплащания с доставчици и изпълнители“.

Резултатите от това преизчисляване не засягат финансовите отчети за 2006 г.

В баланса (формуляр № 1 съгласно ОКУД) от 1 януари 2007 г. трябва да се промени следното:

• начално салдо в раздел „Капитал и резерви“ по позиция „Неразпределена печалба (непокрита загуба)“ в колона 3 „В началото на отчетната година“ - увеличена с 1000 рубли;
• начално салдо по позиция „Задължения“ в колона 3 „В началото на отчетната година“ - намалено с 1000 рубли.

В допълнение, резултатите от преизчислението са отразени в гл. I „Промяна в собствения капитал“ на отчета за промените в собствения капитал (Формуляр № 3 съгласно ОКУД) за 2007 г. в колона 6 „Неразпределена печалба (непокрита загуба)“ под позиция „Промени в счетоводната политика“ за отчетната година.

В случай на преизчисляване на финансовите отчети за предходните отчетни периоди (сравнителни показатели за 2006 г., представени във финансовите отчети за 2007 г.) при съпоставими условия, т.е. при условията, че новата счетоводна политика винаги е била прилагана (ретроспективен метод), ще бъдат засегнати следните показатели:

• в колона 4 „За същия период на предходната година“ в отчета за приходите и разходите (Формуляр No 2 съгласно ОКУД) по позициите „Други приходи“, „Други разходи“;
• в колони 5 и 6 „За същия период на предходната година“ в таблицата „Обяснение на индивидуалните печалби и загуби“ под позиция „Курсови разлики в чуждестранна валута“.

С ретроспективен подход в съответствие с клауза 21 от PBU 1/98, за да се подготви сравнителна информация, която да бъде представена във финансовите отчети за 2007 г., първоначалната цена на активите, която е формирана, като се вземе предвид сумирани разлики.

Освен това, изпълнявайки изискванията на клауза 22 PBU 1/98, е необходимо в обяснителната бележка да се разкрие:

• причината за промяната в счетоводната политика;
• оценка на последиците от промените в парично изражение (спрямо отчетната година и всеки друг период, данните за които са включени във финансовите отчети за отчетната година);
• индикация, че съответните данни за периодите, предхождащи отчетната година, включени във финансовите отчети за отчетната година, са коригирани.

Н. В. Бушмелева

Водещ експерт

Счетоводните политики са правилата и процедурите, прилагани при изготвянето на финансовите отчети.
Промяна в счетоводната оценка - корекция балансова стойностактив или пасив или корекция на целта на даден актив.
Промените в счетоводните оценки, направени поради получаването на нова информация или появата на нови събития, не представляват корекция на грешки.
Съществени пропуски в текста или неточности в отчитането се определят като съществени, ако могат да повлияят на решенията на потребителите.
Съществеността зависи от мащаба и естеството на пропуските или отклоненията при конкретните обстоятелства.
Грешките в предходни отчетни периоди са пропуски или отклонения във финансовите отчети за предходни отчетни периоди.
Пропускът на информацията, която е била на разположение и е трябвало да бъде включена в отчитането, се класифицира като грешка.
Грешките включват:
1) аритметични грешки,
2) неправилно прилагане на счетоводните политики,
3) надзор и неправилно тълкуване на обекта,
4) умишлено изкривяване.
Ретроспективното приложение е прилагането на нова счетоводна политика така, сякаш винаги е била прилагана, а не от нейното включване в счетоводна политика.
Ретроспективна ревизия на финансовите отчети е представянето на финансови отчети така, сякаш през предходния отчетен период не е допусната грешка.
Коригирането на грешки може да не е осъществимо, ако:
1) не е възможно да се определи ефектът от грешката;
2) необходимо е да се правят предположения за намеренията и предположенията на ръководството по това време;
3) преразглеждането на показателите за финансово отчитане изисква такива обосновки, които не са налични.
Перспективно приложение - включва промени в отчитането за настоящия и бъдещите отчетни периоди.
Международните стандарти не позволяват на компаниите да компенсират неподходящи счетоводни политики нито чрез оповестяване на използваните счетоводни политики, нито чрез бележки или други обяснителни материали.
В изключително редки случаи, когато ръководството стигне до заключението, че спазването на изискване на даден стандарт или тълкуване може да бъде толкова подвеждащо, че да противоречи на целта на финансовите отчети, предприятието трябва да се откаже от такова изискване, ако съответствието регулаторна рамкапредписва или не забранява такава дерогация. В този случай компанията трябва да разкрие следната информация:
че ръководството е стигнало до извода, че финансовите отчети представят справедливо финансовото състояние, финансовите резултати и паричните потоци на предприятието;
че е спазил изискванията на приложимите МСФО, с изключение на това, че се е отказал от това специфично изискване, за да осигури честно представяне;
наименованието на МСФО, от което предприятието се е отклонило, естеството на отклонението, включително счетоводното третиране, което би било необходимо при прилагането на този МСФО, причината, поради която счетоводното третиране би било подвеждащо, доколкото би противоречило на целта на финансовите отчети, изложени в „Концепцията“, както и на приетата счетоводна процедура; и
за всеки отчетен период финансовото въздействие на дерогацията върху всеки ред във финансовите отчети, което би било отчетено в съответствие с неизпълненото изискване.

Избор и прилагане на счетоводни политики

Когато одобрявате счетоводни политики, прилагайте съответния Международен стандарт за финансово отчитане (МСФО).

Пример. Използвате актива на лизинг. За да определите реда на отразяването му в счетоводството, се позовавате на МСФО 17 „Лизинг“.

Последователност на счетоводните политики

От предприятието се изисква последователно да прилага своите счетоводни политики, когато записва подобни транзакции и категории.

Пример. Във вашия инвестиционен портфейл има различни имоти. Той включва както инвестиционни имоти, така и недвижими имоти, използвани за собствени нужди. МСС 40 „Инвестиционни имоти“ изисква отделно отчитане на тези категории, съответно, за всяка от които се прилага различна счетоводна политика.

Счетоводните политики трябва да бъдат последователни във времето, за да се гарантира, че данните от различни счетоводни периоди могат да се сравняват.

Промени в счетоводните политики

Счетоводните политики се променят в съответствие с изискванията на МСФО или с цел подобряване на информационното съдържание на финансовите отчети.

Пример. Промяна в счетоводните политики
Вашият инвентар е отчетен по метода LIFO. Понастоящем МСФО 2 Материални запаси изключва този метод от списъка на приемливите алтернативи. В съответствие с новите изисквания на МСФО вие променяте счетоводната си политика, като преминете към среднопретеглената или FIFO метода.

Важно е ясно да се посочат последиците от всяка промяна в счетоводната политика.

Пример. Последователност
Понастоящем инвентарът ви се записва по метода на среднопретеглената стойност. Този метод трябва да се използва във всички отчетни периоди, като позволява на потребителите да сравняват данни от различни отчетни периоди.

Пример. Нови видове операции
Използвате финансови инструменти за първи път и прилагате МСС 39 Финансови инструменти: признаване и измерване. Това не е промяна в счетоводната политика.

Пример. Прилагане на нови счетоводни политики за сделки, считани по-рано за несъществени
Закупувате група, която има инвестиционен портфейли сега отчитат имоти в съответствие с МСС 40. Това не е промяна в счетоводната политика.

Корекции на счетоводната политика

Временните преходни правила могат да се прилагат, когато МСФО се прилага за първи път.

Пример. Временни преходни правила
Току-що сте придобили компания, която има нематериални активи. Счетоводното третиране на тези активи не е в съответствие с МСФО. Възнамерявате да ги отчитате в съответствие с МСФО. Прилагате временните преходни разпоредби на МСС 38 Нематериални активи.

Ако се приемат доброволни промени в счетоводните политики, съответните цифри също трябва да бъдат коригирани, освен ако временните преходни правила не са предвидени от съответните МСФО.

Пример. Доброволни промени в счетоводните политики
Вие отчитате своя интерес в съвместното предприятие, използвайки метода на собствения капитал. В интерес на потребителите вие ​​доброволно променяте счетоводната си политика, като преминавате към пропорционална консолидация. Това е доброволна промяна в счетоводната политика, така че съответните цифри също трябва да отразяват пропорционална консолидация.

Прилагането на МСФО преди датата му на влизане в сила не представлява доброволна промяна в счетоводната политика.

Пример. Нов МСФО, който все още не е влязъл в сила

Издаден е нов МСФО, който ще влезе в сила през 2009 г. Вие прилагате разпоредбите му във финансовите си отчети за 2008 г., което е допустимо, но не се изисква. Това не е доброволна промяна в счетоводната политика и следователно не е необходимо да се променят съответните цифри.

Ретроспективно приложение

Ретроспективното прилагане на счетоводните политики предвижда корекция на всички начални салда за предходни отчетни периоди за всеки компонент на собствения капитал, както и агрегати за предходни отчетни периоди.
В резултат на това отчетните данни трябва да бъдат представени по такъв начин, че сякаш новата счетоводна политика винаги се прилага.

Пример. Ретроспективно приложение
Отчитали сте инвестиция в съвместно контролирано предприятие, използвайки метода дялово участие... За да се възползвате от отчитането на потребителите, вие променяте своите счетоводни политики, като преминавате към пропорционална консолидация. Това е доброволна промяна в счетоводната политика, която трябва да се направи със задна дата. От вас се изисква да коригирате всички ключови цифри за всички сравними периоди във финансовите си отчети.

Промените в счетоводните политики трябва да се отчитат ретроспективно от момента, когато това е осъществимо.

Пример. Ограничения на ретроспективното приложение
Вашият инвентар е отчетен по метода FIFO. В интерес на потребителите променяте счетоводната си политика на среднопретеглена методика. Промяната трябва да бъде направена със задна дата. От вас се изисква да коригирате всички съответни цифри за всички отчетни периоди, които са отразени във вашите финансови отчети.
Резервите се отчитат само за последните 3 години, въпреки че за сравнителни цели финансовите отчети са представени за последните 5 години. Корекциите трябва да бъдат ограничени до последните 3 години въз основа на наличността на информация.

Ретроспективното прилагане не е осъществимо, ако кумулативният ефект върху входящия и изходящия отчет за финансовото състояние за периода не може да бъде определен.

Пример. Корекции: няма отчет за финансовото състояние в началото на отчетния период
През предходния отчетен период начислявахте разходи по заеми към разходите за периода и сега сте решили да ги капитализирате в съответствие с МСС 23.
Имате достъп до счетоводни регистри само през последните 3 години, но за най-ранния отчетен период не са налични необходимите аналитични данни.
Корекциите трябва да бъдат ограничени до последните 2 години, тъй като не можете да получите подробен отчет за финансовото състояние в началото на най-ранния отчетен период.

Разкриване на информация

Когато първоначалното прилагане на МСФО оказва влияние върху настоящия, миналия или бъдещия финансов отчет, разкрийте следната информация:
1) името на съответния стандарт;
2) промени в счетоводните политики, извършени в съответствие с временните преходни правила, както и тяхното описание;
3) влияние върху настоящето и бъдещето.

Пример. Временни преходни правила, които оказват влияние върху отчетните данни за бъдещи периоди
Решавате да преоцените имот, който преди това е бил записан по себестойност. Увеличението на стойността в резултат на преоценката ще доведе до увеличаване на разходите за амортизация през настоящия и бъдещите отчетни периоди. Трябва да направите съответните изчисления и да обясните в бележките.

Това показва:
4) корекции за всяка позиция във финансовите отчети за текущия отчетен период и за всеки предходен период;
5) корекции в размера на печалбата на акция (ако е необходимо);
6) как и кога са приети промените в счетоводните политики - ако прилагането с обратна сила е невъзможно.

Пример. Ретроспективни корекции
Променяте счетоводната си политика нематериални активи... За да коригирате показателите за последните 7 години, приложете го със задна дата. Във финансовите си отчети представяте цифри само за 5 години. Обяснявате подробно причините за промените и характеризирате тяхното въздействие върху отчетените показатели за 2-те години, предхождащи представените пет.

7) причините за доброволните промени в счетоводните политики, основани на необходимостта от предоставяне на по-надеждна и подходяща информация.
Когато издавате нов МСФО, който все още не е ефективен, разкрийте възможното въздействие на неговото прилагане в бъдеще.

Пример. МСФО все още не е ефективен
Издаден е нов МСФО, който ще влезе в сила през 2009 г. Във финансовите отчети за 2008 г., моля, разкрийте възможните последици от бъдещото му приемане през 2009 г.

Разкрийте следната информация по ваша преценка:
1) естеството на предстоящите промени в счетоводните политики;
2) датата на влизане в сила на МСФО и датата, от която изпълнението на неговите изисквания става задължително;
3) обсъждане на последиците от прилагането на МСФО или индикация, че тези последици са неизвестни.

Промени в счетоводните оценки

Оценката включва професионална преценка въз основа на най-новите налична информация... Например може да се изисква оценка, за да се определи размерът на лошите дългове, степента на обезценка, справедливата стойност, полезният живот и размера на задълженията за гаранционно обслужване.
Оценката може да се наложи да бъде преразгледана поради нова информация или опит.
Преразглеждането на оценката не е свързано с предишни периоди и не представлява корекция на грешка.

Пример. Преразглеждане на оценки - полезен живот
Разполагате с флот авиационно оборудване. Новото законодателство забранява използването му по международни линии, което намалява полезния му живот. Трябва да ускорите амортизацията и да преразгледате възстановителната стойност на самолета. Това е преразглеждане на приблизителните оценки, което означава, че това няма да повлияе на отчетните данни за предходни периоди, но ще увеличи амортизацията през следващите периоди.

Промяната в базата за измерване се счита за промяна в счетоводната политика, а не за промяна в самото измерване.

Пример. Основа за оценка
Инвестиционният Ви имот е отчетен по себестойност. Сега го надценявате. Това е промяна в базата за оценка, т.е. промяна в счетоводната политика, но не и промяна в оценката.

Ако е трудно да се направи разлика между промяна в политиката и промяна в счетоводната оценка, тогава приетата промяна се тълкува като промяна в счетоводната оценка.
Помислете за промяната в оценката от момента на публикуването й нататък. Това споразумение се нарича бъдещо признаване.

Пример. Оценка на съмнителни дългове
Точно преди да бъдат одобрени вашите акаунти за 2009 г., клиент, който ви дължи 4 милиона долара, ще започне ликвидация. Коригирате финансовите си отчети за 2009 г., като увеличавате размера на разходите за съмнителни дълговев отчета за всеобхватния доход.

Пример. Преразглеждане на гаранционните резерви
Продавате телевизори и видеорекордери. Предоставяте 2 години гаранционно обслужване след продажбата. Опитът показва, че гаранционното обслужване е необходимо за 5% от продаденото оборудване.
Що се отнася до новата серия видео оборудване, гаранционното обслужване ще се изисква само за 3% от продажбата.
Размерът на гаранционния резерв ще бъде коригиран за този и бъдещите отчетни периоди.

Промените в оценките подлежат на оповестяване, освен ако ефектът от оценката не може да бъде определен и причините за неразгласяването трябва да бъдат посочени.

Грешки поради изкривяване на информацията

Финансовите отчети не отговарят на МСФО, ако съдържат съществени грешки.
По отношение на съществени грешки, установени през отчетния период, следващ периода на извършването им, е необходимо или:
За последния отчетен период - за преизчисляване на сравнима информация;
 за периода, предхождащ последния отчетен период - коригирайте началните салда.

Пример. Грешки, допуснати през последния отчетен период
По време на одитВъв финансовите отчети за 2009 г. беше установено, че данните за продажбите за 2008 г. са значително завишени чрез подаване на фиктивни фактури. За да се коригира тази грешка, сравнимите данни за 2008 г. трябва да бъдат преразгледани.

Пример. Грешки, допуснати преди последния отчетен период
Управлявате лизингова компания. Открихте, че през последните 7 години приходите са били преждевременно признати, за да се надуят печалбите. Във финансовите ви отчети са представени само 5 години. Преизчислявате началните салда на активи, пасиви и собствен капитал за най-ранния представен отчетен период и съответно коригирате отчетите за следващите периоди.

Ако не е възможно да се коригира отчитането на предходни периоди, преразгледайте началните салда за най-ранния период, когато това е възможно.

Пример. Ограничения на ретроспективни ревизии на финансовите отчети
През последните 10 години разходите за управление са включени в цената на инвентара. Можете да изключите разходите за управление от разходите за инвентар за последните 2 години, но нямате информация за коригиране на показателите за по-ранни периоди. Съответно корекции могат да се правят само за две години.

Пример. Отчетен период на корекция
Разходите за дълготрайни активи бяха надценени през 2009 г., но това беше разкрито едва през 2010 г. През 2010 г. се коригират грешни съпоставими цифри за 2009 г.

Разкриване на информация за грешки, допуснати в предишни отчетни периоди

Предприятието оповестява естеството и размера на всяка грешка, възникнала през предходни отчетни периоди:
за всяка грешно посочена позиция във финансовите отчети;
сумата на корекцията в началото на най-ранния представен отчетен период;
описание на това как и кога грешката е била коригирана - в случаите, когато ретроспективната ревизия на финансовите отчети не е осъществима.

Невъзможност

Понякога може да не е възможно да се коригира информацията в сравнявания отчетен период, за да се осигури съответствие с данните за текущия период.
Целта на счетоводните оценки е да отразят обстоятелствата, които са съществували към момента на сделката.

Пример. Гаранционни задължения - обстоятелства, съществували към момента на сделката
Вие решавате да създадете резерв на разходите за ремонт на гаранцията на продукта. Когато представяте исторически данни, трябва да определите размера на гаранцията, която ръководството би установило на съпоставими дати на отчитане на тези дати, а не въз основа на действителния брой претенции за гаранция, получени впоследствие за продукти, продадени през съответния съпоставим период (отчетния период).
Средният брой продукти, изискващи гаранционен ремонт, е 6% от продажбите. Този показател ще действа като разумна основа за определяне на размера на резерва. Обновеният дял на продадения по-рано модел беше 20%, но тази информация не беше достъпна до 18 месеца от началото на продажбата на този продукт. Би било неподходящо да се използва показателят 20% като основа за изчисляване на провизията за периодите преди получаване на информацията, която позволява определянето на показателя.

Прилагането на нова счетоводна политика със задна дата или коригиране на грешки в предишни отчетни периоди изисква доказателства, че необходима информациябеше на разположение към момента на одобряване на финансовите отчети за съответния отчетен период.
Ако няма такива доказателства, тогава корекциите не са осъществими.
В светлината на днешния ден не трябва да се правят предположения за намеренията на ръководството в предходни отчетни периоди или оценки на изпълнението, взети предвид в предходни периоди.

Примери. Не се предвиждат промени в сравними показатели
Финансовите активи, класифицирани като „държани до падеж“, се продават преди падежа. Това не означава промяна в основата за тяхната оценка, въпреки че те биха могли да бъдат класифицирани с обратна сила като „държани за търгуване“.
Коригиране на грешката, направена при изчисляване на показателя на провизията за покриване на разходите за плащане за отпуск по болестза предходния период, не вземате под внимание високо нивозаболеваемост, преобладаваща през следващ период, информация за която стана известна едва след одобряване на финансовите отчети.

Организацията прави ретроспективно преизчисляване на счетоводните показатели, свързани с промяна в счетоводната политика на предприятието. Промените в счетоводната политика са причинени от задължението на организацията да отразява очакваните задължения в счетоводството, по-специално да създава резерви за ваканции. Организацията не създава резерви за ваканции в данъчното счетоводство и не е малко предприятие. Ваканционният резерв се създава от 2012г. В същото време, през 2011 г. и по-рано, резерватът не е създаден. Променят ли се показателите на „Счетоводен баланс“, „Отчет за печалбите и загубите“ и „Отчет за капиталовия поток“ при преизчисляване на ретроспективно финансовите отчети?

Съгласно клауза 10 от PBU 4/99 „Финансови отчети на дадена организация“ (оттук нататък - PBU 4/99), за всеки числов показател на финансовите отчети, в допълнение към изготвения отчет за първия отчетен период, трябва да се предоставят данни за поне две години - отчитането и предшестването на отчитането ... В същото време, ако данните за периода, предхождащ отчетния период, не са съпоставими с данните за отчетния период, тогава първата от посочените данни подлежи на корекция въз основа на правилата, установени от нормативни актове за счетоводството.

Започвайки от финансовите отчети за 2011 г., от организациите се изисква да следват RAS 8/2010 „Прогнозни задължения, условни задължения и условни активи“ (по-нататък - RAS 8/2010), който установява процедурата за отразяване на очакваните задължения в счетоводството и отчитането на организациите . Тъй като от нормите на PBU 8/2010 следва, че въпросите за създаване на резерв за бъдещи разходи са до голяма степен свързани с елементите на счетоводната политика на организацията, възниква необходимост от изменение на счетоводната политика на организацията, поради промени в нормативни правни актове за счетоводството (клауза 10 от PBU 1/2008 "Счетоводна политика на организацията" (оттук нататък - PBU 1/2008)).

В съответствие с клауза 14 от PBU 1/2008 последиците от промяна в счетоводната политика, причинена от промяна в законодателството на Руската федерация и (или) регулаторни правни актове за счетоводството, се отразяват в счетоводството и отчитането по начина, предвиден съответното законодателство на Руската федерация и (или) нормативен правен акт счетоводство.

Поради факта, че PBU 8/2010 не установява специални правилаотносно отражението при отчитането на прогнозните задължения във връзка с приемането му, в този случай трябва да се ръководи от клауза 15 от PBU 1/2008, според която финансовите отчети, които са имали значително влияние върху финансовото състояние на организацията поради промени в счетоводните политики подлежат на преизчисляване със задна дата.

Ретроспективно отражение на последиците от промяна в счетоводната политика се състои в коригиране на началното салдо по позиция „Неразпределена печалба (непокрита загуба)“ за най-ранния период, представен във финансовите отчети, както и стойностите на свързаните с тях финансови позиции отчети, оповестени за всеки период, представен във финансовите отчети, сякаш новата счетоводна политика се прилага от появата на фактите за стопанска дейност от този тип.

В същото време формулировката на клауза 15 от PBU 1/2008 не разделя финансовите отчети на конкретни форми, чиито показатели подлежат на корекция.

По силата на параграф 1 от чл. 3 Федерален законот 06.12.2011 г. N 402-FZ "За счетоводството" (по-нататък - Закон N 402-FZ), счетоводна (финансова) отчетност означава информация за финансовото състояние икономически субектна отчетната дата, финансовият резултат от дейността му и паричните потоци за отчетния период, систематизирани в съответствие с изискванията, установени от Закон N 402-FZ.

Съгласно част 1 на чл. 14 от Закон N 402-FZ, годишните финансови отчети включват:

• баланса;
• доклад за финансовите резултати (според информацията на Министерството на финансите на Русия от 04.12.2012 г. N PZ-10/2012 докладът за финансовите резултати трябва да се нарича отчет за приходите и разходите, чиято форма е одобрена със заповед на Министерството на финансите на Русия от 02.07.2010 г. N 66n "За формите на финансови отчети на организации" (по-нататък - Заповед N 66n) и представени вече като част от годишните счетоводни (финансови) отчети за 2012 г.);
• привързаности към тях.

Освен това годишните отчети включват обяснителна бележкаи одиторски докладако по закон организацията е обект на задължителен одит(точка 5 от PBU 4/99, точка 30 от Правилника за поддържане на счетоводството и финансовата отчетност в Руската федерация, одобрена със заповед на Министерството на финансите на Русия от 29 юли 1998 г. N 34n).

Според нас позициите на всеки от формите, включени във финансовите отчети, подлежат на преизчисляване със задна дата, ако са свързани с показателите на коригираното начално салдо по позиция „Неразпределена печалба (непокрита загуба)“.

Така че, създавайки резерв за прогнозното задължение за ваканции (клауза 8 от PBU 8/2010) във връзка с прилагането на PBU 8/2010 от 2012 г., в баланса в края на 2012 г. е необходимо да се преизчисли, отразявайки като от 31 декември 2011 г. и 31 декември 2010 г. възникване на провизия и коригирана неразпределена печалба (непокрита загуба).

Като се вземе предвид, че организацията използва ПБУ 18/02 „Счетоводство за изчисления на корпоративен данък върху доходите“, а в данъчното счетоводство не се създава резерв за бъдещи ваканции, от сумата на изчисления прогнозен пасив е необходимо да се изчисли контингентът разход за данък върху дохода и отсрочен данъчен актив в размер на произведението от сумата на прогнозните задължения и данъчните ставки за дохода за съответния данъчен период.

Тоест в баланса ретроспективното преизчисляване ще бъде отразено като приспадане на собствения капитал към 31 декември 2011 г. и 31 декември 2010 г. в ред 1370 „Неразпределена печалба (непокрита загуба)“ и отчитане на началните салда на свързани позиции, за например в ред 1540 „Провизии“, като се вземе предвид стойността, отразена в ред 1160 „Отсрочено данъчни активи".

Преизчисляването на прогнозните пасиви за 2011 и 2010 г. и тяхното отражение в баланса през 2012 г. неизбежно ще доведе до преизчисляване на сравнителни цифри в отчета за финансовите резултати. Тъй като ретроспективното преизчисляване променя размера на нетната печалба (непокрита загуба), при изчисляването на финансовите резултати е необходимо да се преизчислят показателите по ред 2400 " Чиста печалба"за периода на предходната година (2011 г.), подобно на отчетния период на 2012 г., и свързаните с тях редове.

По-специално, поради признаването на очакваното задължение за отпуск, сумите на разходите за обикновени дейности подлежат на преизчисляване със задна дата. Съответно коригираните стойности могат да бъдат отразени в ред 2120 Разходи за продажби. Освен това трябва да преизчислите показателите на редове 2100 "Брутна печалба", 2200 "Печалба (загуба) от продажби", 2300 "Печалба (загуба) преди данъци" и 2450 "Промяна в отсрочените данъчни активи".

Що се отнася до приложенията към баланса, едно от които е отчетът за промените в собствения капитал, посоченият формуляр, одобрен със заповед № 66n, първоначално предполага възможността да се отразяват ретроспективни показатели за преизчисляване поради промяна в счетоводната политика, тъй като съдържа раздел 2 „Корекции поради промени в счетоводните политики и корекции на грешки“.

Имайте предвид, че Международните стандарти за финансово отчитане (МСФО), които организацията има право да следва при формирането на своята счетоводна политика (клауза 7 от PBU 1/2008), също установяват задължението за преизчисляване на ретроспективно показателите за отчетност при промяна на счетоводните политики, освен ако такова преизчисляване е невъзможно. Когато е невъзможно да се определи кумулативният ефект в началото на текущия период от прилагането на новата счетоводна политика към всички предходни периоди, предприятието коригира сравнителната информация, за да приложи в перспектива новата счетоводна политика от най-ранната дата от кое приложение е практично (параграф 25 от МСФО (МСС) 8 „Счетоводни политики, промени в счетоводните оценки и грешки“ (по-долу - МСС 8)).

Както е посочено в параграф 110 от МСС 1 Представяне на финансови отчети (по-долу - МСС 1), МСС 8 изисква корекции със задна дата, за да отразява промените в счетоводните политики, доколкото е възможно. Ретроспективните корекции и ретроспективните преизчисления не представляват промени в собствения капитал, но представляват корекции на началния баланс на неразпределената печалба, освен ако МСФО не изисква ретроспективна корекция на друг компонент на собствения капитал. Параграф 106 (б) от МСС 1 изисква отчетът за промените в собствения капитал да оповестява общите корекции за всеки компонент на собствения капитал поотделно в резултат на промени в счетоводните политики и в резултат на корекции на грешки. Такива корекции трябва да се оповестяват за всеки предходен период и в началото на текущия период.

С други думи, при ретроспективно преизчисляване показателите трябва да се коригират не само баланса, но също така и отчета за финансовите резултати, както и отчета за промените в собствения капитал, тъй като техните показатели също влияят върху промяната в неразпределената печалба.

Обърнете внимание, че нито руски регламентиотносно счетоводството (PBU), нито МСФО не предлагат специфична методология за ретроспективно преизчисляване на финансовите отчети. В същото време клауза 15 от PBU 1/2008 също предвижда възможност за отражение на променения метод на счетоводно отчитане във връзка със съответния факт на стопанска дейност в перспектива, тоест след въвеждането на променения метод в случаите, когато оценката в парично изражение последиците от промяна в счетоводната политика по отношение на периодите, предхождащи отчитането, не могат да бъдат получени надеждно. Имайте предвид, че в случаите, когато оценката в парично изражение на последиците от промяна в счетоводната политика по отношение на периодите, предхождащи отчетния период, не може да бъде направена с достатъчна надеждност, промененият счетоводен метод се прилага по отношение на съответните факти на икономическата дейност които са възникнали след въвеждането на променения метод (перспективно).

За ваша информация:

Ретроспективното преизчисляване засяга само цифрите от предходните периоди. Въз основа на клауза 21 от PBU 4/99 отчетът за печалбите и загубите (отчет за финансовите резултати) трябва да характеризира финансовите резултати на организацията за отчетния период. По този начин, въпреки необходимостта от ретроспективно преизчисляване на финансовите отчети във връзка с промяна в счетоводната политика, показателите за текущия отчетен период не се преизчисляват и трябва да съответстват на действителните резултати от икономическата дейност на организацията.

В съответствие с клауза 8 от ПБУ 8/2010, прогнозните задължения се отразяват в сметката за резерви за бъдещи разходи (сметка 96 съгласно Сметкоплана за финансово-стопански дейности на организации и инструкции за неговото прилагане, одобрени със заповед на Министерство на финансите на Русия от 31 октомври 2000 г. N 94n). Когато дадена провизия е призната, в зависимост от нейния характер, сумата на провизията се начислява към обикновени дейности или други разходи или е включена в себестойността на актива.

Като заплатаслужители се отнася до разходи за обикновени дейности (клаузи 5, 7, 8 PBU 10/99 "Организационни разходи"), формираната прогнозна отговорност за заплащане на отпуск също се включва в разходите за обикновени дейности.

Във връзка с това приемаме ситуация, при която при първоначалното признаване на прогнозното задължение за ваканции показателите на разходите ще бъдат увеличени със сумата на този резерв, сякаш удвоени, тъй като при липса на предварително създаден резерв плащания за отпускотчетният период бяха директно начислени на разходите за обикновени дейности. В следващите периоди отпуските ще се начисляват вече за сметка на очакваното задължение, без да се засягат показателите на разходите (в дебита на сметка 96 в кореспонденция със сметка 70 "Плащания с персонал за заплати" (69 "Плащания за социална осигуровкаи сигурност "- в зависимост от процедурата за изчисляване на прогнозната отговорност, приета от организацията)). Оказва се, че при всички случаи преизчисляването със задна дата, ако приемем, че очакваната отговорност за ваканции винаги е била призната, ще доведе до несравнимост на съответните данни за отчетния период и предходните периоди, отразени в отчетите, го лишава от смисъл.

По наше мнение, ръководени от професионалната преценка на главния счетоводител (или друго лице, на което е поверена отговорността за поддържането на счетоводните регистри), клауза 10 от PBU 4/99 и стр. 14, 15 PBU 1/2008, ако достатъчно надеждно ретроспективно преизчисляване на финансовите отчети за целите на съпоставимостта на отчетните позиции е невъзможно, организацията има право да отрази създаването на резерв за ваканция перспективно, тоест, считано от 2012 г. Моля, имайте предвид, че това заключение е само нашето експертно мнение.

Текстовете на документите, споменати в отговора на експертите, могат да бъдат намерени в референтната правна система GARANT.

За да се осигури съпоставимост на информацията, представена във финансовите отчети, последователно, от година на година, следва да се прилагат едни и същи подходи за класификация и отчитане на едни и същи позиции и транзакции. Следователно, в случай на промяна в счетоводната политика, често е необходимо да се преизчисляват данни от предишни периоди. Обмислете въпросите за ретроспективните промени в счетоводните политики и оповестяванията в такива случаи.

Една от качествените характеристики на финансовите отчети е неговата съпоставимост, която също се разглежда като съпоставимост на показателите на една и съща компания за различни периоди. Измерването и записването на резултатите от подобни транзакции и други събития трябва да се извършва последователно, година след година, по същия начин.

Счетоводната политика на кредитната институция обаче не може да остане непроменена през целия период на нейното съществуване. Възможни са както външни причини, например разработването на принципите на съставяне на финансовите отчети като цяло, преразглеждане и публикуване на нови стандарти, така и вътрешни такива, свързани с промени във финансово-икономическата дейност на предприятието. В тази връзка, съпоставимостта на финансовите отчети се прилага не толкова чрез фиксиране на конкретна счетоводна политика веднъж завинаги, колкото чрез информиране на потребителите за основните ѝ принципи на прилагане през отчетния период, всички промени в него спрямо предходния период , резултатите от тези промени и тяхното въздействие върху показателите за отчитане ...

Изборът и прилагането на счетоводните политики, както и техните промени, се уреждат от МСС 8 „Счетоводни политики, промени в счетоводните оценки и грешки“. Специално вниманиеСтандартът се фокусира върху ретроспективни промени в счетоводните политики и ретроспективно коригиране на грешки. Според нас основните трудности, пред които са изправени кредитните институции при прилагането на МСС 8, са:

• класификация на промените в счетоводното третиране на определени позиции или транзакции, като промяна в счетоводната политика, коригиране на грешка или промяна в счетоводната оценка;
• ретроспективно преизчисляване на данни, когато се изисква от стандарта;
• Коректно представяне на показатели на финансовите отчети, които са повлияни от промени в счетоводните политики и разкриване на свързана информация в бележките.

Промени в счетоводните политики: ключови изисквания

Счетоводните политики са специфични принципи, рамки, споразумения, правила и практики, приети от предприятието за изготвяне и представяне на финансови отчети. Счетоводната политика за целите на изготвянето на финансовите отчети в съответствие с МСФО трябва да бъде одобрена като отделен документ от упълномощения ръководен орган на кредитната институция, а основните разпоредби и промени, направени в счетоводната политика през отчетния период, трябва да бъдат оповестени в бележките към изявленията.

Стандартите не уточняват дали счетоводната политика трябва да бъде одобрена отново за всеки следващ отчетен период. От това можем да заключим, че за целите на изготвянето на отчети в съответствие с МСФО е позволено да не се одобрява следващото издание на счетоводната политика всяка година, а да продължи да се използва предишното, като се правят промени в него, ако е необходимо . Често промените в счетоводните политики изискват ретроспективно прилагане, поради което посочването на началния период на тяхната валидност не е толкова подходящо.

Ретроспективно е прилагането на новата счетоводна политика към транзакции, други събития и условия, сякаш тази счетоводна политика винаги е била използвана в миналото. В този случай ще е необходимо да се преизчислят и коригират показателите на финансовите отчети от предходни периоди, които са формирани въз основа на предишната счетоводна политика. Следователно сумата на преизчислените цифри, представени като сравнителни във финансовите отчети за текущия период, ще се различава от техните суми, представени във финансовите отчети от предишни периоди.

Перспективното прилагане на промяната в счетоводната политика е прилагането на новата счетоводна политика към транзакции, други събития и условия, настъпили след датата, от която политиката се е променила. В този случай не се изисква преизчисляване и коригиране на показателите на финансовите отчети от предходни периоди и те се оповестяват във финансовите отчети за текущия период в същите суми, както преди.

Промени в счетоводните политики в съответствие с параграф 14 от МСС 8 са разрешени, ако:

• а) стандартът изисква такава промяна;
• б) това ще доведе до финансовите отчети, съдържащи надеждна и по-подходяща информация за ефекта от транзакциите, други събития или условия върху финансовото състояние, финансовите резултати или паричните потоци.

В същото време, ако компанията прилага нова счетоводна политика по отношение на транзакции, събития или условия, които не са съществували преди, те са били несъществени или се различават по своята същност от сделки, събития и условия, които са се случили преди това, тогава това действие е не се разглежда като промяна в счетоводната политика (параграф 16 от МСС 8).

Пример 1

Преди това Банката не е формирала задължения във връзка с дългосрочни доходи на служители при пенсиониране, тъй като тяхното изплащане е било предвидено, но не е гарантирано на малък брой лица от вътрешния правилник за възнагражденията и тяхната стойност е оценена като изключително незначителна . През 2013 г. съветът на директорите измени наредбата за възнагражденията, като разшири кръга на лицата, имащи право на възнаграждение, и увеличи размера му.

В резултат на това към 31 декември 2013 г. банката ще генерира дългосрочни ангажименти за обезщетения, но това няма да се счита за доброволна промяна в счетоводната политика, изискваща ретроспективно прилагане.

В съответствие с параграф 19 от МСС 8, ако промените в счетоводните политики са възникнали в резултат на първоначалното прилагане на даден стандарт, те се отчитат в съответствие със специфичните преходни разпоредби на този стандарт, ако има такива. На практика всички нови и ревизирани стандарти съдържат указание за годишните периоди, от които се прилагат, дали е разрешено ранното приемане и дали първоначалното прилагане на стандарта трябва да бъде с перспектива или ретроспектива.

Например, МСФО 13 Справедлива стойност, в сила за годишни периоди, започващи на или след 1 януари 2013 г., позволява ранно прилагане и трябва да се използва в бъдеще в началото на годишния период, за който първоначално е бил приложен. Едно от нововъведенията на този стандарт е липсата на индикация, че за актив, търгуван на активен пазар, най-доброто доказателство за справедлива стойност ще бъде неговата офертна цена (офертна цена).

Пример 2

Да приемем, че преди 2013 г., според счетоводната политика на кредитна институция, справедливата стойност на ценни документикотирана на фондовата борса, се определя като офертна цена, оповестена от организатора на сделки в края на последната търговска сесия преди отчетната дата. В сила от 1 януари 2013 г. поради влизането в сила на МСФО 13 кредитна организацияизмени счетоводната си политика, за да определи справедливата стойност на ценни книжа, котирани на борсата, въз основа на цената на затваряне, оповестена от организатора на търговията в последния ден преди отчетната дата, обосновавайки избора си с факта, че тази стойност ще бъде най-близка до цена, на която кредитът предприятието може да продаде ценните книжа към отчетната дата.

По този начин справедливата стойност на ценните книжа към 31 декември 2013 г. ще бъде определена от кредитната институция в съответствие с ревизираната счетоводна политика, а справедливата стойност на ценните книжа към 31 декември 2012 г. ще бъде определена в съответствие с предишната ефективна счетоводна политика. Тъй като МСФО 13 се прилага перспективно, не е необходимо да се преизчислява справедливата стойност на ценните книжа към 31 декември 2012 г. в съответствие с новата счетоводна политика.

Новите стандарти, напротив, често изискват ретроспективно прилагане. Например, МСФО 9 Финансови инструменти, който е в очакване до 2015 г., се очаква да бъде приложен със задна дата.

Ако предприятието доброволно промени счетоводната си политика или я промени при първоначално прилагане на МСФО, които не предписват конкретни преходни разпоредби, които да се прилагат към тази промяна, тогава тези промени следва да се прилагат и със задна дата.

Доброволната промяна в счетоводната политика е възможна само ако доведе до факта, че финансовите отчети ще съдържат надеждна и по-подходяща информация. Надеждността и уместността са определени в Рамката за изготвяне и представяне на финансовите отчети. Причините, поради които прилагането на ревизираните счетоводни политики предоставя надеждна и по-подходяща информация, трябва да бъдат оповестени в бележките към финансовите отчети (параграф 29 от МСС 8).

Съществуват обаче изключения от изискванията за ретроспективно прилагане на счетоводните политики в случай на доброволна промяна, които са посочени в параграф 17 от МСС 8. По този начин първоначалното прилагане на политиката за преоценка на активите в съответствие с МСС 16 „Имущество , машини и съоръжения "се счита за преоценка и не изисква прилагане със задна дата. В същото време не е направено такова изключение за обратния преход от модела на преоценка към модела на първоначалните разходи.

Следователно, ако по-рано кредитната институция на всяка отчетна дата преоценява своите имоти, машини и съоръжения по справедлива стойност и например от 2013 г. решава да не преоценява повече и да се върне към модела на отчитане на разходите, тогава такава промяна в счетоводната политика ще изисква прилагане със задна дата.

По отношение на инвестиционните имоти, параграф 31 от МСС 40 Инвестиционни имоти посочва, че е малко вероятно преходът от модела на счетоводното отчитане на инвестиционния имот по справедлива стойност към модела на отчитане на разходите да осигури по-подходящо представяне.

Доброволна промяна в счетоводната политика

Решението за промяна на счетоводната политика трябва да бъде взето от същия управителен орган на банката, който е упълномощен да я одобри. Ако счетоводната политика се промени доброволно, препоръчително е в одобреното решение за промяна да се включи препратка към съответните факти и обстоятелства, във връзка с които преразгледаната счетоводна политика ще помогне да се предостави по-надеждна и уместна информация. Като цяло има две основни области на доброволни промени в счетоводните политики.

Първата е промяна в модела или метода на отчитане на определени обекти или операции, когато самите стандарти предоставят на предприятието избор от няколко такива модела или метода, например:

• преход между модели на счетоводно отчитане на имущество по преоценена цена или по реални разходи;
• преход между методи за определяне на себестойността заменяеми запасиспоред метода FIFO или среднопретеглената цена.

Втората посока е промяна в счетоводната политика, самостоятелно разработена от кредитната институция във връзка с определени обекти или операции, включително в онези случаи, когато изискванията на някой от стандартите са неприложими. Така например, отделни МСФО не са посветени на статии като права за наем парцелинаправени аванси и тяхната обезценка, отсрочени приходи и разходи, капиталова инвестицияв нает имот и др. Съответно промяната в третирането на такива транзакции ще се счита за доброволна промяна в счетоводната политика.

Освен това изискванията на стандартите често съдържат определения като „материал“ или „значим“. Числовите критерии за същественост и значимост във всеки конкретен случай, като правило, се определят независимо от кредитната институция в нейната счетоводна политика и ефектът от величината на тези числени критерии върху финансови отчетиможе да е достатъчно значима.

Пример е счетоводното отчитане на обект на недвижим имот, една част от който се използва за получаване на наем и увеличение на капитала, а другата за предоставяне на услуги и за административни цели, а части от такъв обект не могат да се продават отделно. Такъв обект е класифициран като инвестиционен имот само когато само незначителна част от него е предназначена за използване в производството, предоставянето на услуги или за административни цели; в противен случай се класифицира като имоти, машини и съоръжения (параграф 10 от МСС 40).

Пример 3

Да предположим, че банката е фиксирала в счетоводната политика горния критерий за незначителност като 5% от цялата зонаи взе предвид офис сграда, 10% от общата площ на която се използва за настаняване на допълнителен офис, а 90% се отдава под наем като дълготраен актив по модела на счетоводното отчитане. Започвайки през 2013 г., поради определени причини, например поради поскъпването на цените на недвижимите имоти, банката избра да отрази този имоткато инвестиция. В тази връзка беше необходимо да се направят промени в счетоводната политика, като се увеличи посоченият критерий до 15% от общата площ на обекта.

Тъй като оценката на критерия за значимост в този случай не е свързана с присъщите несигурности на бизнеса, като обезценка, измерване на справедлива стойност или полезен живот на активите, тази промяна трябва да се тълкува не като промяна в счетоводната оценка, а като промяна в счетоводната политика. Както всяка друга доброволна промяна в счетоводната политика, тя трябва да бъде обоснована от гледна точка на предоставянето на по-надеждна и уместна информация и да се прилага със задна дата.

В резултат не само към 31 декември 2013 г., но и в сравнителна информация за предходни отчетни периоди разглежданият имот ще бъде отразен като инвестиционен имот в съответствие със счетоводния модел, избран от дружеството за тази категория.

В някои случаи е много по-трудно да се класифицира промяната в счетоводния подход като промяна в счетоводната политика или промяна в счетоводната оценка. Съгласно МСС 8 промяната в счетоводната оценка е корекция на балансовата стойност на актив или пасив, която произтича от оценката на неговия сегашно състояниеи очакваните бъдещи ползи и отговорности, свързани с тях. Такава оценка може да се наложи да бъде преразгледана, ако обстоятелствата, въз основа на които тя се основава, се променят или в резултат на нова информация или опит и ефектът от промяната в счетоводната оценка се отразява перспективно, започвайки от периода, в който промяната настъпили.

Например преразглеждане на оставащия полезен живот на даден актив или неговия метод на амортизация се отнася до промени в счетоводните оценки (параграфи 51 и 61 от МСС 16). В същото време приложимият полезен живот на различни групи дълготрайни активи, като правило, е фиксиран в счетоводната политика на предприятието. Как трябва да се тълкува ситуацията, когато компанията е решила не само да промени полезния живот по отношение на конкретни позиции от дълготрайни активи, но и да преразгледа счетоводната политика като цяло по отношение на приложимите условия за всички групи дълготрайни активи?

Параграф 35 от МСС 8 съдържа следното ръководство: „Приложената промяна в основата за измерване е промяна в счетоводната политика, а не промяна в счетоводна оценка. Ако е трудно да се разграничи промяна в счетоводната политика от промяна в счетоводна оценка, тя се отчита като промяна в счетоводна оценка. "

Разгледайте ситуацията с промяна в методологията за създаване на провизии за обезценка на дълга по кредита. Размерът на обезценката за обезценка на заем сам по себе си е счетоводна оценка, тъй като не може да се определи със сигурност, а може да се изчисли само с помощта на преценки въз основа на най-новата, налична и надеждна информация към всяка отчетна дата. Въпреки това, специфичната методология за изграждане на такива оценки, като правило, се определя от предприятието и неговите ключови разпоредбиразкрити в бележките към отчетите при описание на счетоводните политики.

Пример 4

Преди това при изготвянето на финансови отчети в съответствие с МСФО банката не е взела предвид полученото обезпечение при изчисляване на размера на провизиите за обезценка на заеми. От 2013 г. беше решено да се измени методологията за формиране на провизии за обезценка на заеми, като се предвиди корекция на размера на провизиите в зависимост от характеристиките и стойността на полученото обезпечение. Обстоятелствата, които биха могли да повлияят на счетоводните оценки, като промени в законодателството относно залозите или увеличаване на дела на банката в заемите, изплатени чрез налагане на възбрана върху обезпечение, не са се променили.

В този случай промяната в методологията за създаване на резерви може да се тълкува именно като промяна в счетоводната политика с последваща необходимост от ретроспективно прилагане.

Параграф 53 от МСС 8 конкретно гласи, че ако се следва нова счетоводна политика, по-късната информация за минали събития не трябва да се прилага към предходния период, за да се определят предположения за намеренията на ръководството през предходния период или да се правят оценки, признати, измерени или оповестени в предишния период суми за периода.

Пример 5

Използвайки данните в пример 4, приемете, че към 31 декември 2012 г. кредитът е бил считан от банката като обезценен от на индивидуална основа... През 2013 г. заемът се обезцени поради влошаването Финансово състояниекредитополучател. В този случай, при преизчисляване на размера на провизиите към 31 декември 2012 г. поради ретроспективна промяна в методологията, този заем трябва да продължи да се счита за обезценен, тъй като информация за влошаването на финансовото състояние все още не може да бъде разумно получена към тази дата .

Ретроспективно преизчисляване и оповестяване

Ако счетоводна политика се прилага със задна дата, кредитната институция коригира началното салдо на всеки засегнат компонент на собствения капитал за най-ранния представен период и други сравнителни данни, разкрити за всеки предходен представен период, сякаш новата счетоводна политика винаги е била прилагана.

Изискванията за ретроспективно прилагане обаче не се прилагат в случаите, когато е практически невъзможно да се определи въздействието, свързано с определен период, или кумулативното въздействие на промяна, тоест не може да се определи въпреки всички реални опити за това. Например за ретроспективното прилагане на счетоводната политика са били необходими първични документи за някои операции, но те вече са били унищожени поради изтичането на периода на съхранение.

Също така е непрактично да се прилага ретроспективно промяна в счетоводната политика, ако се изискват предположения за намеренията на ръководството през тези периоди или са необходими значителни оценки и е невъзможно обективно да се идентифицира информацията за тези оценки.

В такъв случай заемодателят прилага новата счетоводна политика към балансовата стойност на активите или пасивите в началото на най-ранния период, за който е възможно ретроспективно прилагане и който може да бъде текущият период (параграфи 24-28 от МСС 8) .

Освен това може да се окаже, че прилагането на ревизираните счетоводни политики към транзакции и позиции от предходни периоди ще доведе до само незначителни промени. оценкав сравнение с предишни счетоводни политики.

Например разходите за запаси по FIFO се очаква да се различават леко от среднопретеглените разходи за материални запаси, но преизчисляването на разходите с помощта на другия метод може да отнеме доста време. В тази връзка, когато се оценява необходимостта от преизчисляване на ретроспективни финансови отчети във връзка с промяна в счетоводната политика, препоръчително е да се вземе предвид такова основно ограничение като баланса между ползите и разходите: разходите за предоставяне на информация на потребителите трябва не надвишава ползите от него.

Това ограничение се изразява във факта, че прилагането на счетоводни политики не е задължително в случаите, когато ефектът от това не е значителен (параграф 8 от МСС 8). Това право може да бъде разширено и с ретроспективното прилагане на счетоводните политики, когато няма да има съществен ефект върху финансовите отчети. Независимо от това ще е необходимо да се извършат предварителни изчисления за предходните периоди за ревизираната счетоводна политика, за да се обоснове обосновано незначителността на ефекта от нейното прилагане, както и да се съгласува очакваният ефект с нивото на същественост, установено от кредита институция. В този случай можете да се съсредоточите върху същото ниво на същественост, което е зададено за значителни грешки от предишни години, подлежащи на корекция със задна дата.

Значителна част от руските кредитни институции изготвят своите отчети в съответствие с МСФО, използвайки метода на преобразуване, поради което в случай на ретроспективни промени в счетоводната политика ще бъде достатъчно да се върнете към таблиците за преобразуване за предишните отчетни дати и да направите необходими корекции елемент по елемент. Такива корекции трябва да отразяват произтичащите от това разлики в оценяването на статиите във финансовите отчети между старата и ревизираната счетоводна политика, съответно на всяка предходна отчетна дата (отчетен период).

Ако доброволната промяна в счетоводната политика или първоначалното прилагане на стандарт засягат текущия или предходния период, освен ако е невъзможно да се определи размерът на корекцията и би могло да засегне и бъдещи периоди, тогава кредитната институция разкрива следната информация ( параграф 28, 29 МСС 8):

• Естеството на промяната и причините, поради които прилагането на новата счетоводна политика предоставя надеждна и по-подходяща информация (ако има доброволна промяна в счетоводната политика);
• нейното наименование, индикация, че се правят промени в счетоводните политики в съответствие с нейните преходни разпоредби, описание на тези преходни разпоредби и евентуалното им въздействие върху бъдещите периоди и естеството на промените в самите счетоводни политики (когато новата или преработената Се прилагат МСФО).

И в двата случая се разкрива следната количествена и практическа информация:

1. сумата на корекцията за текущия и всеки период, представен до възможната степен: за всеки ред от финансовия отчет, засегнат от промяната, и за основна и намалена печалба на акция, ако МСС 33 Печалба на акция се прилага в кредитната институция;
2. сумата на корекцията, отнасяща се до периоди преди представените, доколкото е възможно;
3. ако прилагането с обратна сила е невъзможно за определен предходен период или периоди, предхождащи представените, обстоятелствата, довели до състоянието, и описание на това как и от кога е приложена промяната в счетоводната политика.

Не е необходимо да се повтаря това оповестяване във финансовите отчети за следващите периоди.

Важно е ефектът от влиянието на новата счетоводна политика върху финансовите отчети да се разкрива не само по отношение на предходни периоди, за които финансовите отчети вече са генерирани, но и за текущия отчетен период. В резултат на това, за да включи всички необходими оповестявания в бележките, кредитната институция всъщност трябва да изчисли стойностите на позициите в своите финансови отчети за текущия период, както по новата, така и по предходните счетоводни политики.

В случай на ретроспективно прилагане на счетоводни политики, количеството на сравнителната информация във финансовите отчети се увеличава. Съгласно параграф 39 от МСС 1 „Представяне на финансови отчети“ в такава ситуация кредитната институция трябва да представи във финансовите си отчети поне три отчета за финансовото състояние, два отчета от друг вид и съответните бележки. Отчетите за финансовото състояние са представени към датата:

• края на текущия период;
• края на предходния период (който съвпада с началото на текущия период);
• началото на най-ранния сравнителен период.

И накрая, в съответствие с параграфи 106, 110 от МСС 1 в отчета за промените в състава собствени средстватрябва да се оповестяват общите корекции за всеки компонент на собствения капитал поотделно в резултат на промени в счетоводните политики. Такива корекции трябва да се оповестяват за всеки предходен период и в началото на текущия период.

Пример 6

През 2013 г. банката реши да промени счетоводната си политика по отношение на модела на счетоводно отчитане на недвижими имоти, а именно да премине от използвания преди това модел на счетоводство при преоценени суми към отчитане по реални разходи. Този преход се дължи на значителни колебания в пазарните цени на недвижимите имоти и липсата на намерение за продажба или промяна на целта за използване на обекти в бъдеще.

Както беше посочено по-горе, такава промяна в счетоводния модел следва да се разглежда като доброволна промяна в счетоводната политика, която подлежи на ретроспективно прилагане. Следователно, разходите за имоти, машини и съоръжения за всички предишни дати на отчитане, доколкото е възможно, следва да бъдат преизчислени, без да се взема предвид отражението на преоценката. Елементите на P&L, свързани с имоти, машини и съоръжения, трябва да бъдат преизчислени (например натрупана амортизация за периода, финансови резултатиот разпореждане с дълготрайни активи и др.), както и размерът на отсрочените данъци е коригиран във връзка с промяната в балансовата стойност на дълготрайните активи. Съответно е необходимо да се преизчисли размерът на такива позиции в собствения капитал като преоценъчния резерв за дълготрайни активи и неразпределена печалба.

Поради ретроспективната промяна в счетоводната политика в отчитането за 2013 г. е необходимо да се представи отчет за финансовото състояние (и бележки към него) за три дати: 31 декември 2013 г., 31 декември 2012 г. и 31 декември 2011 г. и останалите отчети - за две години: 2013 и 2012 г. Индикаторите във всички отчети, с изключение на отчета за промените в собствения капитал, трябва да бъдат представени вече в преизчислена сума в съответствие с ревизираната счетоводна политика.

Отчетът за промените в собствения капитал оповестява корекциите на всеки компонент на собствения капитал за салдата на собствения капитал към 31 декември 2011 г. и 31 декември 2012 г. и за всеобхватния доход за 2012 г. съставът на собствения капитал за годината, приключила на 31 декември 2013 г. показани в табл. един.

Бележките към финансовите отчети в раздела за промени в счетоводните политики трябва да предоставят подходяща информация за промяната и ретроспективното прилагане на счетоводните политики.

Приблизителен текст на такова оповестяване, както и количествена оценка на въздействието на промените в счетоводните политики върху финансовите отчети, е даден по-долу:

„През 2013 г. Банката реши да промени счетоводната си политика за имоти, машини и съоръжения, а именно да приложи модела на себестойност (намалена натрупана амортизация и обезценка) за всички групи имоти, машини и съоръжения. В предишни отчетни периоди този модел се прилагаше за всички групи дълготрайни активи, с изключение на обектите недвижим имотза които е приложен моделът на преоценената себестойност (намален с натрупаната амортизация).

Ръководството на Банката очаква, че промяната в счетоводната политика ще допринесе за представянето на по-надеждна и уместна информация, тъй като пазарът на недвижими имоти е изложен на силни колебания на цените, в резултат на което справедливата стойност на недвижимите имоти може да бъде или по-висока или по-ниска от стойността им в употреба.

Банката не възнамерява да продава или променя употребата на недвижими имоти, класифицирани като имоти, машини и съоръжения, в обозримо бъдеще, но възнамерява да продължи да ги използва за предоставяне на услуги или за административни цели. Следователно ръководството на Банката смята, че отчитането на всички групи имоти, машини и съоръжения, включително недвижими имоти, въз основа на модела, базиран на действителните разходи, намалени с натрупаните амортизации и загуби от обезценка, ще предостави по-подходяща и надеждна информация, отразяваща как бъдещите икономически ползи от имуществото , ще се генерират инсталации и оборудване.

В съответствие с МСС 8 „Счетоводни политики, промени в счетоводните оценки и грешки“, промяната в счетоводната политика е отразена със задна дата. За тази цел началното салдо на всеки компонент на засегнатия собствен капитал беше коригирано за най-ранния представен период (2012 г.) и други свързани суми, оповестени за всеки отчетен предходен период, сякаш новата счетоводна политика винаги е била прилагана. Отсрочените данъчни активи (пасиви) също са преизчислени поради промени в балансовата стойност на имоти, машини и съоръжения поради промени в счетоводните политики.

Корекциите на всеки компонент на собствения капитал за всеки предходен период и в началото на текущия период са показани в отчета за промените в собствения капитал. Промените, въведени в счетоводната политика, не повлияха на показателите в отчета за паричните потоци. "

Таблица 2, 3 показват ефекта от промяната в счетоводната политика върху финансовите отчети на Банката към 31 декември 2013 г. и 31 декември 2012 г.

Подобна таблица в бележката също трябва да бъде предоставена за сравнение на показателите в съответствие с новата и предишната счетоводна политика към 31 декември 2011 г.

маса 1

Отчет за промените в собствения капитал за годината, приключила на 31 декември 2013 г. (хиляди рубли)

Индикатор на отчета	Уставният капитал	Преоценъчен резерв за дълготрайни активи	Неразпределена печалба	Обща сумасобствени средства
Собствени средства към 31.12.2011 г. (данни по предварително представени отчети)	90 000	10 000	200 000	300 000
	-	(10 000)	-	(10 000)
Собствени средства към 31.12.2011 г. след корекция	90 000	-	200 000	290 000
Всеобхватен доход за 2012 г. (данни съгласно представените по-рано финансови отчети)	-	21 040	3 270	24 310
Ефект от ретроспективни промени в счетоводните политики върху всеобхватния доход за 2012 г.	-	(21 040)	240	(20 800)
Всеобхватен доход за 2012 г. след корекция	-	-	3 510	3 510
Собствени средства към 31.12.2012 г. (данни по предварително представени отчети)	90 000	31 040	203 270	324 310
Ефект на ретроспективна промяна в счетоводната политика върху собствения капитал	-	(31 040)	240	(30 800)
Собствен капитал към 31.12.2012 г. след корекция	90 000	-	203 510	293 510
Всеобхватен доход за 2013г	-	-	8 510	8 510
Собствени средства към 31.12.2013г	90 000	-	212 020	302 020

таблица 2

Въздействие на промяната в счетоводната политика върху финансовите отчети на Банката към 31 декември 2013 г. (хил. Рубли)

Член	Данни Според предишен счетоводство политици	Ефектът на ретроспективни промени в счетоводните политики
Отчет за финансовото състояние към 31.12.2013г
Дълготрайни активи	285 000	500	285 500
Активи (общо)	1 695 000	500	1 695 500
	10 237	100	10 337
Задължения (общо)	1 393 380	100	1 393 480
	580	(580)	-
Неразпределени печалби	211 040	980	212 020
Собствени средства (общо)	301 620	400	302 020
Отчет за всеобхватния доход 2013 г.
Амортизация на дълготрайни активи	(6 900)	900	(6 000)
	(330)	(160)	(490)
Печалба	7 770	740	8 510
Увеличение на преоценъчния фонд за дълготрайни активи (нето от свързаните отсрочени данъци)	(30 460)	30 460	-
Общ доход (общо)	(22 690)	31 200	8 510
Печалба на акция, руб	7,77		8,51

Таблица 3

Въздействие на промяната в счетоводната политика върху финансовите отчети на Банката към 31 декември 2012 г. (хил. Рубли)

Член		Данни Според предишен счетоводство политици	Ефектът на ретроспективни промени в счетоводните политики	Ревизирани счетоводни политики
Отчет за финансовото състояние към 31.12.2012г
Дълготрайни активи		330 000	(38 500)		291 500
Активи (общо)		1 630 000	(38 500)		1 591 500
Отсрочено данъчно задължение		17 547	(7 700)		9 847
Задължения (общо)		1 305 690	(7 700)		1 297 990
Преоценъчен резерв за имоти, машини и съоръжения (нето на свързания отсрочен данък)		31 040	(31 040)		-
Неразпределени печалби		203 270	240		203 510
Собствени средства (общо)		324 310	(30 800)		293 510
Отчет за всеобхватния доход 2012 г.
Амортизация на дълготрайни активи		(6 300)	300		(6 000)
Разход за данък върху дохода (отсрочен данък)		(430)	(60)		(490)
Печалба		3 270	240		3 510
Увеличение на преоценъчния резерв за имоти, машини и съоръжения (нето на свързания отсрочен данък)		21 040	(21 040)		-
Общ доход (общо)		24 310	(20 800)		3 510

заключения

Промените в счетоводните политики често се прилагат със задна дата, за да се гарантира, че във финансовите отчети се предоставя сравнима, надеждна и подходяща информация. В същото време ретроспективното прилагане на промените в счетоводните политики понякога изисква значителни разходи за труд както за изготвяне на необходимите изчисления, така и за разкриване на съответната информация. Трябва да бъдете особено внимателни при класификацията на някои изменения: промени в счетоводните политики, промени в счетоводните оценки, корекции на грешки от предишни периоди.

Избор и прилагане на счетоводни политики

При избора и прилагането на счетоводните политики те се ръководят пряко от съответния стандарт.

ПРИМЕР - прилагане на стандарта

Банката дава под наем някакъв актив. За да определи как се отчита, Банката прилага МСС 17 Лизинг.

При избора на счетоводна политика те се ръководят от конкретни МСФО и разяснения.

Стандарти и документи на други органи също могат да се използват като източници на информация.

ПРИМЕР - избор на счетоводни политики при липса на приложими МСФО и разяснения

Проблем

При липса на конкретни стандарти и тълкувания ръководството е длъжно да упражнява преценка в счетоводните политики. Професионалната преценка трябва да се основава на определението, признаването и оценка на активи, пасиви, приходи и разходи.

Как можете да намалите разходите, направени като част от преструктурирането?

Допълнителна информация

Банка К, разположена в Европа, е изправена пред силна конкуренция. Ръководството на банката решава да намали разходите, като премести всички офиси в Азия. Разходите, направени в този случай, значително ще намалят паричните потоци от оперативни дейности. Част от разходите за преместване ще надхвърлят разходите за персонал, работещ в Европа.

Службата предлага разходите за преместване, включително тези допълнителни разходи, да бъдат включени в капитализацията, тъй като те водят до значително намаляване на бъдещите оперативни разходи.

Допълнителните разходи не трябва да се признават като актив. Те не дават на банката контрол върху ресурсите, дори ако това би довело до намаляване на бъдещите парични потоци на банката. Разпознаването на активи се извършва само когато има контрол над ресурсите.

Допълнителните плащания трябва да бъдат признати като разходи.

Последователност на счетоводните политики

От предприятието се изисква да избира и прилага последователно счетоводни политики за подобни транзакции, други събития и условия.

ПРИМЕР - класификация на обекта

Имате портфолио от недвижими имоти. Този портфейл включва инвестиции и заети от собствениците помещения. МСС 16 + МСС 40 изисква отделно отчитане на тези части от собствеността, съответно всяка от тях има свои собствени счетоводни политики.

Политиката трябва да бъде последователна от период на период, за да се правят сравнения.

ПРИМЕР - последователност

Понастоящем вашите финансови инструменти се отчитат чрез FIFO. Този счетоводен подход трябва да се използва във всеки период, така че потребителите да могат да сравняват един период с друг.

6. Промени в счетоводните политики Промени в счетоводните политики, представяне и класификация на позициите са разрешени само когато:

естеството на операциите на банката се е променило значително;

промяната ще доведе до по-подходяща информация, представена във финансовите отчети

промяна, изисквана от МСФО или тълкуване

Промените в счетоводните политики трябва да бъдат отразени ретроспективно.

Тази корекция зависи от началния баланс на всеки променлив компонент на собствения капитал за най-ранния представен период. След като направите тези промени,

сравнителната информация за предходния период трябва да съответства на новите данни. Същността, обхватът и причините за извършване на промени подлежат на задължително оповестяване.

Трябва да се представи друга сравнителна информация, сякаш новата счетоводна политика винаги се е прилагала, освен ако е невъзможно да се установи периодът или кумулативният ефект на промените.

Ако не е възможно или икономически осъществимо да се въздържи от прекласифициране на сравнителна информация, предприятието оповестява причините за това, за да определи съпоставими суми за предходни периоди. Трябва да се оповести естеството на промените, които биха били направени, ако бъдат приети такива изменения.

Промените, направени с цел по-точно представяне, трябва да се извършват само когато ползите от промените са ясно разбрани. По този начин подобни промени не могат да бъдат чести.

Когато банката представя финансови отчети със сравнителни данни, например за 5 или 10 години, тяхното представяне трябва да съответства на най-новите формати на финансова отчетност. По този начин ръководството трябва да разкрива информация до степен, до която последователното представяне е било невъзможно.

Прилагане на счетоводни политики към събития или транзакции които се различават по съдържание от предишни събития или транзакции, не представлява промяна в счетоводната политика.

ПРИМЕР - нова счетоводна политика за съществуващ актив Как ръководството трябва да отразява прилагането на новата счетоводна политика към съществуващите активи? Допълнителна информация Фирма H притежава офис, който използва за административни цели. Сградата се класифицира като имоти, машини и съоръжения и се отчита в баланса по историческа цена (цена на придобиване) минус натрупаната амортизация. През текущата година ръководството на компанията реши да се премести в нова сграда и беше решено да отдаде старата сграда под наем на трета страна. Следователно старата сграда е прекласифицирана като инвестиционен имот и е отчетена по справедлива стойност. Компанията N не е получавала преди това инвестиционен доход от отдаване под наем на имот. Ръководството се усъмни дали би било препоръчително да се промени оценката на старата сграда в баланса, за да се осигури съответствие с предходния период. Решение В този случай промяната настъпи не в счетоводната политика, а в процедурата за използване на това свойство. В този случай не си струва да се правят промени в отчитането, за да се осигури съпоставимост. В описаната ситуация се препоръчва да се прилагат различни счетоводни методи за един и същи имот през текущия и предходните периоди, тъй като сградата е използвана за различни цели през тези две години. В зависимост от съществеността на лизинговите плащания в общия размер размер на дохода, ръководството трябва да обмисли целесъобразността на новото представяне в отчитането на оперативните сегменти.

Счетоводните политики се променят в съответствие с изискванията на МСФО или с цел подобряване на надеждността на финансовите отчети.

ПРИМЕР- промяна на политиката

Когато отчитате финансови инструменти, сте използвали метода LIFO. МСФО 2 вече премахна LIFO като приложен метод. Трябва да промените счетоводната си политика за финансовите инструменти от използвайки FIFOв съответствие с МСФО.

Последиците от всяка промяна трябва да бъдат ясно посочени.

ПРИМЕР- нови видове операции

Банката започна да извършва транзакции с деривати за първи път финансови инструментиза целите и прилагането на съответните разпоредби на МСС 39 Финансови инструменти: признаване и оценяване. Това е нее промяна в счетоводната политика.

ПРИМЕР - прилагане на нова политика за транзакции, които преди са били считани за несъществени

Имотът е отдаден под наем и наемните вноски са разходни. Малка част от този имот е отдаден в сублизинг.

Закупувате дъщерно дружество, което има портфейл от инвестиционни имоти и отчита имота в съответствие с МСС 40. Това е непромяна на политиката.

Отражение на промените в счетоводните политики

При първо приемане могат да се прилагат разпоредбите за преход към МСФО.

Пример - Разпоредби за преход към Стандарт

Току-що сте купили банка с нематериални активи в нейния баланс. Тези нематериални активи не са отчетени в съответствие с МСФО, вие искате да ги отчетете с помощта на МСФО. По време на този преходен период може да се приложи преход към МСС 38 Нематериални активи.

За първи път приемане на счетоводни политики във връзка с преоценката на активитев съответствие с МСФО 16 "Имоти, машини и съоръжения" или МСС 38 "Нематериални активи" е промяна в счетоводната политика.

Тази промяна трябва да бъде отразена като преоценка в съответствие с МСФО 16 или МСС 38, а не като промяна в счетоводната политика в съответствие с МСФО 8.

Ако има доброволна промяна в счетоводната политика, сравнителните данни също трябва да се променят, ако стандартът няма преходна разпоредба.

Ранното приемане на МСФО или тълкуването не е доброволна промяна в счетоводната политика.

ПРИМЕР - нов стандарт, който все още не е влязъл в сила

Публикуван е нов стандарт, който ще влезе в сила от 2XX9. Банката рано приема новия стандарт за целите на финансовата отчетност за 2XX8, който е допустим, но не се изисква. Това не е доброволна промяна в счетоводната политика.

ПРИМЕР - междинни финансови отчети Счетоводните политики, използвани при изготвянето на междинни финансови отчети, трябва да бъдат същите като тези, използвани при изготвянето на годишните финансови отчети. Трябва ли компанията да спазва новия стандарт, който влиза в сила през тази година, при изготвяне на междинни финансови отчети? Допълнителна информация Банка А предоставя финансови услуги. Банката е отворено акционерно дружество и публикува своите финансови отчети на тримесечие в съответствие с МСС 34. Банка А изготвя финансови отчети за периода, приключил на 31 март 2007 г. Ръководството на Банката знае, че МСФО 7 е влязъл в сила на 1 януари 2007 г. Следователно за ръководството на банката не е ясно дали трябва да прилагат МСФО 7 за първи път при изготвяне на междинни финансови отчети или при изготвяне на годишни финансови отчети. Решение Банка А трябва да прилага МСФО 7 във финансовите си отчети към 31 март 2007 г. през първото тримесечие. МСФО 7 трябва да се прилага в МСФО 7 при изготвяне на тримесечни финансови отчети, по същия начин, както при изготвяне на годишни финансови отчети. МСФО 7 не установява никакви специфични преходни разпоредби. За да отрази промените в счетоводните политики, Банката ще приложи МСФО 7 със задна дата, ако не е възможно да се определи периодът на специфични ефекти или кумулативният ефект от прилагането.

Ретроспективно приложение

Ретроспективното прилагане на счетоводна политика изисква корекция на началното салдо на всяка позиция в собствения капитал за предходни периоди, сякаш новата счетоводна политика винаги е била прилагана.

ПРИМЕР- ретроспективно приложение

Банката отчита инвестицията в съвместно контролирана банка, използвайки метода на собствения капитал. В интерес на потребителите на финансови отчети има промяна в счетоводната политика чрез преминаване към метода на пропорционална консолидация. Това е доброволна промяна в счетоводната политика и трябва да бъде отразено със задна дата. Необходимо е да се коригират съответните сравнителни данни за отчетните периоди, представени във финансовите отчети.

Ограничения на ретроспективното приложение

Промените в счетоводните политики се прилагат ретроспективно от възможно най-ранния период.

ПРИМЕР- ограничения на ретроспективната употреба

Финансовите инструменти се отчитат от банката по метода FIFO. В интерес на потребителите има промяна в счетоводната политика чрез преминаване към метода на отчитане на среднопретеглените разходи. Промяната трябва да бъде отразена ретроспективно. Необходимо е да се коригират съответните цифри за всички отчетни периоди, представени във финансовите отчети.

Регистрите на сделките с финансови инструменти са достъпни само за последните три години, а финансовите отчети се представят за пет години.

Корекцията на данни може да бъде ограничена до последните три години поради невъзможността да се подава подобна информация за първите две години.

Ретроспективното прилагане е невъзможно, ако кумулативният ефект не може да бъде определен от началото до края.

ПРИМЕР- корекция при липса на информация за началния период

Разходите по заеми бяха осчетоводени в баланса. Има промени в МСС 23, изискващи капитализиране на тези суми.

Информацията за баланса е достъпна само за последните 3 години, поради което не е възможно да се извърши сравнителен анализ за по-ранен период. Корекции трябва да се правят само за тези години, тъй като нямаме подробна информацияза предходните 2 години.

Разкриване на информация

Разкриването на информация е задължително при извършване на промени в счетоводните политики, а именно:

същност и причини за извършване на промени;

сумата на корекциите за текущия период и за всички представени периоди;

сумата на корекциите, свързани с предишни периоди, и (ако е необходимо);

доказателства, че прилагането със задна дата не е възможно с обосновка.

Когато първоначалното прилагане на МСФО оказва влияние върху настоящия, миналия или бъдещия финансов отчет, следва да се предостави следната информация:

име на съответния стандарт;

че промените в счетоводните политики са направени в съответствие с преходните правила, както и (ако е приложимо) тяхното описание;

въздействие върху минали и бъдещи отчетни периоди;

ПРИМЕР- ефектът от промените в счетоводните политики върху бъдещите отчетни периоди

Взе се решение за преоценка на недвижими имоти (дълготрайни активи), които преди това се отчитат по цена на придобиване. Увеличението на стойността в резултат на преоценката ще доведе до увеличаване на разходите за амортизация през настоящия и бъдещите отчетни периоди. Необходимо е да се направят подходящите изчисления и да се дадат обяснения в бележките.

корекции за всяка позиция във финансовите отчети за текущия отчетен период и за всеки предходен период;

корекции на печалбата на акция (ако е необходимо);

как и кога са приети промени в счетоводните политики - ако прилагането със задна дата е невъзможно;

сумата на корекциите, свързани с периоди преди тези периоди, до степента, която се счита за подходяща;

ПРИМЕР- корекция със задна дата

Поради промяната в счетоводната политика за отчитане на нематериални активи се правят корекции със задна дата в данните за последните 7 години. Във финансовите отчети коригираните данни са представени само за 5 години, с обосновка на причините за промяната и характеристика на нейното въздействие върху показателите за 2 години, предхождащи представената.

причините за доброволните промени в счетоводните политики и как това се отразява на представянето на по-надеждна и подходяща информация.

Последващите финансови отчети не трябва да повтарят това оповестяване.

В случаите, когато доброволната промяна в счетоводната политика засяга отчетните данни за текущия, миналия или бъдещите периоди, но на практика е невъзможно да се определи размерът на корекциите, банката трябва да разкрие следната информация:

същността на промяната в счетоводната политика;

Обосновка, че промените в счетоводните политики допринасят за представянето на по-надеждна и уместна информация;

за текущия период и за всеки предходен период, доколкото е възможно, посочете размера на корекциите:

i. за всеки ред на отчитане, засегнат от тези промени;

ii. ако МСС 33 се прилага в банка, основна и намалена печалба на акция;

размерът на корекциите, свързани с периоди преди тези периоди, доколкото е възможно;

ако прилагането с обратна сила се счита за невъзможно за определен период или няколко по-ранни периода, тогава обстоятелствата, довели до това, са посочени с описание на това как и от кога са приложени промените в счетоводните политики.

Когато се издаде нов стандарт или тълкуване, който вече е публикуван, но все още не е в сила, трябва да се оповести възможното въздействие на тяхното прилагане в бъдеще.

ПРИМЕР- нов стандарт, който все още не е в сила (1)

Публикуван е нов стандарт, който ще влезе в сила от 2XX8. Беше решено да не се прилага в началото на изготвянето на финансовите отчети за 2XX7. Финансовите отчети за 2ХХ7 обаче трябва да разкрият възможните последици от бъдещото му прилагане в 2ХХ8.

Допълнително разкрито:

естеството на предстоящите промени в счетоводните политики;

датата на влизане в сила на стандарта или тълкуването и датата, на която спазването на неговите изисквания става задължително;

обсъждане на последиците от прилагането на стандарта или тълкуването или посочване, че тези последици са неизвестни.

ПРИМЕР- нов стандарт, който все още не е в сила (2) Счетоводната политика трябва да се променя само ако: i) Стандартът или тълкуването го изискват; или ii) това гарантира, че финансовите отчети предоставят по-надеждна и подходяща информация за въздействието на транзакциите, други събития или условия върху финансовия отчет позиция на предприятието, неговите финансови дейностиили паричен поток. СМСС издава ревизирани стандарти през декември 2XX7 г., които да се прилагат при изготвяне на финансови отчети за периоди, започващи на или след 1 януари 20X9 г. Насърчава се по-ранното прилагане на тези стандарти. Възможно ли е по-ранно прилагане на някои, но не на всички посочени стандарти? Допълнителна информация Ръководството на Банка X планира да приеме някои, но не всички от ревизираните стандарти при изготвянето на финансовите отчети за 20Х8 г. Финансовите отчети на Банка X ще бъдат публикувани през юли 20X9. Решение Да. Тъй като няма изискване да се приемат нови и ревизирани стандарти като един пакет, ръководството на Банка X е свободно да избира кои стандарти да се прилагат рано на селективна основа. В този случай всички промени, направени в един стандарт, трябва да се прилагат едновременно. Селективното използване на различни елементи в рамките на отделните стандарти не е разрешено. Селективното прилагане на определени стандарти може да доведе до недоверие към ръководството на компанията и организацията на работа в нея. Всеки стандарт трябва да бъде прегледан отделно. Промените в счетоводните политики трябва да бъдат разгледани в съответствие с МСФО 8, МСФО 8 изисква банките, които не са приели новия стандарт или разяснение, да оповестяват този факт и да предоставят надеждна информация за оценка на вероятното въздействие на новия стандарт или разяснение върху финансовите отчети на предприятието през периода на първоначалното прилагане.