Прямым материальным затратам относятся затраты. Прямые затраты на производство их учет. Условия признания материальных расходов
Прямыми затратами на производство продукции (работ, услуг) являются (пп. 12 - 14 П(С)БУ 16 ):
Прямые материальные затраты;
Прямые расходы на оплату труда;
Прочие прямые расходы.
4.1. Учет прямых материальных затрат
Как уже было сказано выше, в состав прямых материальных затрат включается стоимость материальных ресурсов (сырья, основных и вспомогательных материалов, покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, топлива, энергии), фактически использованных непосредственно в процессе производства определенных видов продукции.
Отпуск в производство материальных ценностей и бухгалтерский учет их использования осуществляются на основе должным образом оформленных первичных документов , в которых указываются их вес, объем, площадь или количество согласно действующим нормам расходов, а также шифры изделий, видов или групп продукции, для производства которых они отпущены.
Документирование отпуска и использования запасов в производстве
Порядок отпуска запасов со склада (кладовой) цеха участкам, бригадам, на рабочие места устанавливается руководителем подразделения предприятия по согласованию с главным бухгалтером.
При этом отпуск запасов со складов предприятия осуществляется только тем работникам цехов, хозяйств и отделов, которым доверено получение материальных ценностей. Согласованные с главным бухгалтером списки лиц, которым предоставлено право получать со складов запасы, а также образцы их подписей, должны быть переданы цехами (другими структурными подразделениями предприятия) соответствующим лицам, осуществляющим указанный отпуск запасов со складов (кладовых). Кладовщик должен нести ответственность за отпуск запасов получателю, подпись которого не соответствует ее образцу.
Отпуск запасов со складов (кладовых) предприятия на производство (участкам, бригадам, на рабочие места), как правило, должен осуществляться на основе предварительно установленных лимитов. Сверхлимитный отпуск запасов и замена одних видов запасов другими допускается только с разрешения руководителя предприятия (организации), главного инженера или других уполномоченных лиц. При этом на документах указываются причины сверхлимитного отпуска.
Основными документами для оформления отпуска материальных ценностей в производство являются:
1) лимитно-заборные карты типовых форм № М-8 и № М-9 - при оформлении выбытия запасов, отпуск в производство которых осуществляется на основании установленных лимитов, и для контроля за соблюдением лимитов на расходование материальных ценностей;
2) акт-требование на замену (дополнительный отпуск) материалов типовой формы № М-10 - для учета отпуска запасов сверх установленного лимита или при замене запасов;
3) карточки складского учета материалов типовой формы № М-12 - применяются для учета отпуска запасов в отдельных случаях для сокращения количества первичных документов*;
4) накладные-требования на отпуск (внутреннее перемещение) материалов типовой формы № М-11 - для учета движения материальных ценностей внутри предприятия и передачи их сторонним организациям.
* Напомним, что согласно приказу № 193 данная форма предназначена для учета движения запасов на складе по каждому сорту, виду и размеру.
Образцы перечисленных форм утверждены приказом № 193 .
Исходя из конкретных условий деятельности предприятия, оно может помимо утвержденных форм первичных учетных документов применять самостоятельно разработанные формы документации по движению производственных запасов. При этом указанные формы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные ст. 9 Закона о бухучете .
Кроме того, для распределения стоимости отпущенных в производство и на другие цели запасов по видам продукции, статьям расходов предприятие может ежемесячно составлять ведомость распределения расхода запасов.
На фактически израсходованные запасы
подразделение-получатель составляет акт расхода
, в котором указываются наименование, количество, учетная цена и сумма по каждому наименованию, номер (шифр) и (или) наименование заказа (изделия, продукции), для изготовления которого они израсходованы, либо номер (шифр) и (или) наименование затрат, количество и сумма по нормам расхода, количество и сумма расхода сверх норм и причины отклонения от норм; в необходимых случаях указываются количество изготовленной продукции либо объемы выполненных работ.
В отчете дается объяснение перерасхода или экономии по запасам.
Списание запасов с подотчета соответствующего подразделения предприятия и отнесение их стоимости на затраты производства (в зависимости от того, на какие цели израсходованы материальные ценности) производится на основании указанного выше акта.
Методы контроля за использованием запасов в производстве
На предприятиях в обязательном порядке организуется систематический контроль за использованием запасов при производстве продукции, а также за соблюдением лимитов их отпуска для производственных нужд. При этом выбор конкретного метода организации учета использования запасов зависит от ряда производственных факторов, в частности от характера производства, видов производственного оборудования, сменности работы, порядка подачи материальных ценностей на рабочие места (через кладовые или минуя их) и т. д.
Итак, для контроля за использованием сырья, материалов, покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов и топлива в производстве и выявления отклонений от норм применяются методы:
Документального оформления отклонений от норм;
Учета раскроя по партиям;
Инвентарный.
Метод документального оформления отклонений от норм применяется для выявления отклонений, которые возникли в связи с заменой одного вида материальных ресурсов другим, а также в результате экономии или сверхнормативного отпуска запасов. Суть этого метода заключается в том, что при отклонении от норм отпуск оформляется специальными (сигнальными) документами :
На замену и сверхнормативный отпуск выписывается акт-требование на замену (дополнительный отпуск) материалов (типовая форма № М-10);
На возврат в связи с экономией - накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (типовая форма № М-11).
Отпуск материальных ценностей по сигнальным документам производится с разрешения руководителя предприятия, главного инженера или других уполномоченных на это работников предприятия.
Метод учета раскроя по партиям предусматривает выявление отклонений от норм по каждой партии материала, который раскраивается, и применяется в случае раскроя листовых сталей, цветных металлов, кожаных, текстильных и других дорогостоящих и дефицитных материалов. С целью повышения коэффициента использования материалов и усиления контроля за их расходованием на производство целесообразно организовать централизованный раскрой материалов в заготовительных цехах предприятия.
Суть данного метода сводится к следующему: на каждую раскраиваемую партию материала открывается учетная карточка (лист), в которой, по данным технологических карт раскроя, отмечается, сколько и каких заготовок должно быть получено в результате раскроя той или иной партии материала, а также количество отходов. В учетных карточках также отражается количество материала, поданного на рабочее место, количество заготовок (деталей), фактически изготовленных из этой партии, а также количество полученных отходов и неиспользованного материала, который подлежит возврату на склад. Здесь же указывают исполнителя, а также причины и виновников отклонений от норм.
Для определения результатов раскроя фактически полученное количество заготовок сопоставляется с нормативным. Затраты материала по нормам определяются путем умножения количества полученных заготовок на установленную норму расходов материала. Сравнением количества фактически потраченного материала с расходами по норме определяется экономия или перерасход. Аналогичный контроль осуществляется и относительно отходов.
Преимуществом данного метода является возможность определять отклонения от норм по калькуляционным объектам в момент их возникновения.
В случае невозможности или нецелесообразности применения метода учета раскроя по партиям применяется инвентарный метод учета отклонений от норм. При этом методе отклонения выявляются для каждого вида запасов в разрезе отдельных исполнителей, бригад, участков или цеха в целом за смену, пятидневку, декаду или месяц при помощи инвентаризации путем сопоставления фактического расхода сырья, материалов, покупных комплектующих изделий с нормативным на фактический выпуск.
Для выявления фактического расхода на начало смены, пятидневки, декады или первое число месяца проводится инвентаризация неиспользованных запасов, которые находятся в производстве. На основании данных этой инвентаризации и данных поступления запасов в производство определяется фактический расход, который сопоставляется с нормативным расходом (на количество изготовленной продукции) для определения отклонений от норм.
Отпуск покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий на сборочные участки осуществляется согласно запланированному объему работ, степени применения их в узлах и конечной продукции. Выдача полуфабрикатов на сборку (на рабочее место) оформляется спецификацией (комплектовочной ведомостью ). В соответствии с технологией сборки в спецификациях перечисляются все полуфабрикаты (комплектующие изделия), отпускаемые на производство.
После выполнения заданной работы в спецификации подсчитывается расход покупных полуфабрикатов (комплектующих изделий) по норме расходования на фактическое количество собранных узлов (изготовленной продукции), а затем эти расходы сравниваются с фактическими затратами и выявляется отклонение от норм. В случае выявления недостач и брака составляется акт (извещение) о браке , в котором указываются их причины и виновники.
Бухгалтерский учет операций по списанию запасов на производство
Отпуск таких материальных ресурсов на производство продукции (работ, услуг) отражается в учете согласно нормамП(С)БУ 9 .
Так, при отпуске запасов в производство (из производства) и другом выбытии оценка их осуществляется одним из методов*, предусмотренных в п. 16 П(С)БУ 9 :
Идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов;
Средневзвешенной себестоимости;
Себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО);
Нормативных расходов.
В регистрах бухгалтерского учета передача материальных ценностей в производство (в том числе сумма ТЗР), стоимость выполненных для предприятия работ и услуг производственного характера отражаются такой корреспонденцией счетов:
1) Дт 80 (соответствующие субсчета) - Кт 20, 22, 63, 377, 685;
2) Дт 23 (соответствующие субсчета) - Кт 80 (соответствующие субсчета)
или Дт 23 (соответствующие субсчета) - Кт 20, 22, 63, 377, 685 ,
Обратите внимание: для полного отражения материальных затрат в производственную себестоимость необходимо включить сумму ТЗР , которая была непосредственно отнесена в состав первоначальной стоимости приобретенных материальных ценностей при их оприходовании (т. е. сумму ТЗР, отраженную по дебету субсчетов счетов 20 и 22). Причем суммы ТЗР, относящиеся к выбывшим сырью, материалам, полуфабрикатам, отражаются по дебету тех же субсчетов счетов учета расходов, на которые списывают материальные ценности.
Несколько иначе учитываются ТЗР , которые не были прямо включены в первоначальную стоимость материальных ценностей непосредственно при их оприходовании, а общей суммой отражались на отдельном субсчете счета учета запасов .
Так, в соответствии с п. 9 П(С)БУ 9 сумма ТЗР, которая обобщается на отдельном субсчете, ежемесячно распределяется между суммой остатка запасов на конец отчетного месяца и суммой выбывших (списанных в производство, реализованных на сторону, безвозмездно переданных и т. п.) запасов.
Сумма ТЗР, подлежащая списанию по отдельным группам запасов, определяется как произведение стоимости выбывших запасов и среднего процента ТЗР. В свою очередь средний процент ТЗР определяется делением суммы ТЗР на начало месяца и ТЗР за отчетный месяц на сумму остатка запасов на начало месяца и запасов, поступивших за отчетный месяц.
В бухгалтерском учете сумма ТЗР, относящаяся к стоимости запасов, отпущенных в производство, списывается на те же счета, в корреспонденции с которыми отражено выбытие соответствующих запасов:
1) Дт 80 - Кт 20, 22 (субсчета, открытые для учета ТЗР);
2) Дт 23 - Кт 80 , если предприятие использует счета класса 8;
или Дт 23 - Кт 20, 22 (субсчета, открытые для учета ТЗР) , если предприятие не применяет счета класса 8.
Заметим, что под расходом материальных ресурсов на производство понимается фактическое использование этих материальных ценностей непосредственно на производство готовых изделий. Отпуск же запасов в цеховые кладовые рассматривается не как затраты на производство, а лишь как перемещение материальных ценностей.
В связи с этим на предприятиях, использующих счета класса 8, ежемесячно стоимость запасов, переданных в производство, но не использованных на конец месяца, списывается такой корреспонденцией счетов (методом «красное сторно»):
1) Дт 80 - Кт 20, 22;
2) Дт 23 - Кт 80.
Первым числом следующего месяца эта же сумма в разрезе наименований материальных затрат записывается в приход цеха (в той же сумме прямой записью).
При передаче полуфабрикатов собственного производства для производства продукции счета класса 8 «Расходы по элементам» не используются, так как при формировании себестоимости полуфабрикатов расходы на их изготовление уже были сгруппированы на счетах этого класса:
Дт 23 - Кт 25 (или субсчет «Производство полуфабрикатов» счета 23).
4.2. Учет отходов производства
При рассмотрении классификации производственных затрат (см. с. 12) мы уже отмечали, что прямые материальные затраты уменьшаются на стоимость возвратных отходов , полученных в процессе производства.
В связи с этим следует четко понимать, какие отходы можно отнести к возвратным и в каком случае они являются безвозвратными, а также в чем отличие бухгалтерского учета таких отходов.
Возвратные отходы - это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других материальных ценностей, которые возникли в процессе производства продукции (работ, услуг), утратили полностью или частично потребительские свойства исходного материала (химические и физические) и из-за этого их использование возможно с повышенными затратами или использование по прямому назначению вообще невозможно (). Отходы являются возвратными, если от их использования можно получить экономическую выгоду .
К возвратным отходам не относятся :
Остатки материальных ценностей, которые согласно установленной технологии передаются в другие цеха, подразделения в качестве полноценного материала для производства других видов продукции (работ, услуг);
Сопутствующая продукция, получаемая в комплексном производстве.
Безвозвратными отходами называют отходы, которые невозможно или нецелесообразно использовать при существующей технике, технологии и организации производства (распыл, угар, усушка, улетучивание и др.). Безвозвратные отходы не признаются активами предприятия, поэтому оценке не подлежат и отражаются только в количественном выражении.
Возвратные отходы , переданные на склад и являющиеся частью запасов предприятия, оцениваются согласно требованиям п. 12 П(С)БУ 16 :
Для отходов, предназначенных не для использования в производственном процессе, а для реализации , - по справедливой стоимости, в качестве которой принимают чистую стоимость реализации (п. 2.13 Методрекомендаций № 2 );
Для отходов, потребляемых в производственном процессе , - в оценке их возможного использования.
В то же время, поскольку возвратные отходы являются одной из разновидностей запасов предприятия, возможна их оценка по стоимости исходного сырья (п. 24 П(С)БУ 9 ).
Выбранный метод оценки отходов оговаривается в приказе об учетной политике .
В связи с тем что количество возвратных отходов непосредственно влияет на величину себестоимости единицы выхода продукции, учет общей величины полученных отходов ведется как в местах их возникновения, так и по конкретным изделиям.
Количество и стоимость возвратных отходов целесообразно по каждому виду продукции определять прямым путем, а если это невозможно - распределять возвратные отходы по видам продукции пропорционально количеству и стоимости израсходованного сырья или материалов.
Оприходование возвратных отходов производится на основании накладной-требования на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (типовая форма № М-11).
Еще раз напомним: так как в состав прямых материальных затрат включается только стоимостьзапасов, непосредственно израсходованных на изготовление конкретного объекта, стоимость возвратных отходов , полученных в процессе производства, необходимо исключить из суммы производственных расходов.
Стоимость списанных с затрат на производство и сданных на склад возвратных отходов относится предприятиями в состав производственных запасов и отражается на субсчете 209 «Прочие материалы» . В случае использования отходов самим предприятием на изготовление продукции основного производства их стоимость отражается на субсчете 201 «Сырье и материалы ».
Таким образом, для оприходования возвратных отходов применяется такая корреспонденция счетов: Дт 209, 201 - Кт 23.
Если предприятие использует счета класса 8, одновременно производится корректировка (уменьшение) оборота по методом «красное сторно»:
Дт 801 - Кт 801 .
Необходимость в такой корректировке объясняется следующим. Дело в том, что при первоначальном списании сырья и материалов в производство их стоимость уже отразилась в составе расходов на субсчете 801 «Расходы сырья и материалов». При дальнейшем использовании возвратных отходов в производстве их стоимость опять будет учтена в себестоимости произведенной продукции в составе элемента расходов «Расходы сырья и материалов». Поэтому возникает ситуация, при которой стоимость таких отходов будет дважды отражена в оборотах по счету 80 «Материальные затраты», что приведет к искажению учетных данных и, как следствие, неправильному заполнению Отчета о финансовых результатах (стр. 230 формы № 2 и стр. 090 формы № 2-м) .
Заметим также, что у предприятий, которые не используют счета класса 8 «Расходы по элементам», таких проблем не возникнет, так как у них отсутствует ведение поэлементного учета расходов в системе счетов бухгалтерского учета.
В случае дальнейшего использования предприятием отходов на изготовление продукции учет их списания в производство осуществляется в том же порядке, что и учет сырья и основных материалов. При этом стоимость таких материалов определяется по первоначальной стоимости оприходованных возвратных отходов.
Если же возвратные отходы будут переданы в другой цех или стороннему предприятию для их дальнейшей переработки, то первоначальная стоимость сырья, полученного после переработки, будет включать в себя стоимость возвратных отходов, а также сумму расходов на их переработку.
4.3. Учет прямых расходов на оплату труда
Еще одним существенным элементом себестоимости продукции (работ, услуг) на любом предприятии являются прямые расходы на оплату труда , а именно заработная плата и другие выплаты работникам, занятым производством продукции, выполнением работ или предоставлением услуг, которые могут быть отнесены к конкретному объекту расходов.
Расходы на оплату труда определяются исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов, которые устанавливаются в зависимости от результатов труда, его количества и качества, стимулирующих и компенсационных выплат, систем премирования рабочих, руководителей, специалистов, служащих за производственные результаты.
Фактические расходы на оплату труда, которые относятся на себестоимость продукции, включаются в такие статьи калькуляции, как «Основная заработная плата производственных рабочих», «Дополнительная заработная плата производственных рабочих», или в общую статью «Заработная плата производственных рабочих».
Основная заработная плата
Как известно, основная заработная плата включает в себя расходы на оплату труда, начисленные согласно принятым на предприятии формам и системам оплаты труда , в виде тарифных ставок (окладов) и сдельных расценок для работников, занятых производством продукции.
Следует отметить, что в настоящее время на большинстве промышленных предприятий для оплаты труда производственных рабочих, непосредственно занятых изготовлением продукции (работ, услуг), применяется сдельная форма оплаты труда .
Напомним, что сущность сдельной оплаты труда заключается в том, что заработок начисляется работнику по заранее установленным расценкам за каждую единицу качественно произведенной продукции (выполненной работы) . При этом основными элементами сдельной оплаты труда являются сдельная расценка , которая устанавливается на каждую определенную работу (операцию) исходя из тарифной ставки соответствующей разряду работы, и нормы выработки или нормы времени на данную работу.
Таким образом, при расчете основной заработной платы с применением сдельной формы оплаты труда обязательно нужно иметь точные данные о количестве единиц продукции, произведенных каждым рабочим, и их качестве.
Организация учета выработки рабочих-сдельщиков зависит от характера технологии, организации труда, системы технического контроля за качеством продукции, применяемых средств механизации учета.
Повременная форма оплаты труда используется, в частности, на участках и видах работ с регламентированным режимом производства, на поточных линиях, на операциях, где нужна особая точность изготовления изделий, в опытных производствах и т. п. Такая форма оплаты труда применяется в сочетании с установлением нормированных заданий, нормативов численности и норм обслуживания для соответствующих категорий рабочих.
Заработная плата при повременной форме начисляется за фактически отработанное рабочее время в соответствии с тарифной ставкой (почасовой, дневной, месячной), установленной с учетом квалификации рабочего и характера выполняемых работ.
Заработная плата рабочих, занятых в производстве продукции (работ, услуг), непосредственно включается в себестоимость соответствующих видов продукции (групп однородных видов продукции) (п. 13 П(С)БУ 16 ).
Заметим, что при сдельной форме оплаты труда проблем с отнесением начисленной заработной платы работников в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг), как правило, не возникает: ее сумма включается в производственную себестоимость на основании первичных документов. А вот при повременной форме оплаты труда зачастую возникают сложности в распределении заработной платы между объектами затрат. Вызваны они тем, что такую заработную плату невозможно прямо отнести к конкретному объекту расходов. В таком случае начисленная сумма заработной платы будет относиться к косвенным производственным расходам и, следовательно, будет учитываться в составе
Учет использования рабочего времени и выработки
В зависимости от особенностей работы предприятия в цехах (на участках) для учета выработки продукции и расходов на заработную плату применяются различные варианты учета и формы первичных документов . Это могут быть:
- рапорт о выработке и приемке работ;
- маршрутный лист (маршрутная карта);
- ведомость о выработке;
- наряды и другие документы.
Рапорт о выработке применяется в условиях поточно-массового производства на конвейерных линиях с регламентированным ритмом работы и на поточных линиях со свободным ритмом, при условии закрепления операций за каждым рабочим. Согласно рапорту осуществляется ежедневный прием выработки бригады (конвейера) в течение отчетного месяца. Расчет заработной платы рабочего (члена бригады) выполняется на оборотной стороне рапорта.
Выработка рабочих (бригады) учитывается и оплачивается только по качественно изготовленным деталям (изделиям), принятым по конечной операции по полной суммарной расценке всех фактически выполненных операций, закрепленных за рабочим (бригадой).
Маршрутная система учета (маршрутные листы, карты ) применяется в условиях серийного производства, в котором движение деталей в процессе обработки осуществляется заранее сформированными партиями. Маршрутный лист (маршрутная карта) является документом, сопровождающим партию деталей в процессе производства по операциям их обработки в цехах. Он выписывается предварительно на партии деталей в соответствии с графиком запуска деталей в производство, технологическими картами и т. п. Операции в маршрутном листе перечисляются в той же последовательности, в которой они предусмотрены в технологических картах. В нем указывают количество выданных для работы материалов, деталей, полуфабрикатов.
Каждая партия деталей проходит все операции согласно маршрутному листу. Однако в отдельных случаях партия деталей в процессе работы может быть распределена на две - три более мелкие партии. На вновь выделенную партию выписывается отдельный (дополнительный) маршрутный лист.
В зависимости от условий работы предприятия маршрутные листы могут применяться в сочетании с рапортами о выработке продукции за смену. В этом случае сменный рапорт выполняет роль расчетного документа, в котором ежедневно из маршрутных листов записываются результаты технической приемки продукции по каждой операции. Применение сменных рапортов дает возможность осуществлять оперативный анализ работы каждого рабочего и всего участка в целом в соответствии со сменным производственным заданием.
Учет выработки и начисления заработной платы по рабочим нарядам на сдельную работу
целесообразно применять на предприятиях с индивидуальным (единичным) и мелкосерийным типами производства и для учета выполненных ремонтных работ. В этом случае производственное задание выдается в виде наряда на сдельную работу на одну смену или на более продолжительный срок действия. В нем указывают объемы работы и нормы времени на их выполнение. Выписка нарядов на сдельную работу проводится до ее
начала на основе технологических карт или других технических документов и согласно планируемым объемам производства.
Наряды на сдельную работу могут быть:
1) индивидуальными (выдаваемыми на одного работника);
2) коллективными (выдаваемыми на группу (бригаду) рабочих).
Во время выполнения задания в наряде отмечается вывод технической приемки работы. Подсчет суммы заработка, причитающегося рабочему, осуществляется путем умножения количества изготовленной продукции (деталей, изделий) на установленную расценку.
С целью сокращения документации и повышения контрольных функций учета возможно применение накопительных нарядов , которые действуют в течение длительного времени.
В конце отчетного периода подсчитываются время (согласно нормам), размер оплаты по каждому наименованию (номеру) детали, операции на весь выпуск продукции и сумма заработной платы каждого рабочего в соответствии с выработкой, указанной в рапорте. Общая сумма заработной платы всей бригады по данным указанных рапортов сопоставляется с суммой заработка всей бригады согласно количеству продукции, принятой отделом технического контроля или сданной на склад.
Для учета использования рабочего времени, контроля за соблюдением работающими установленного режима работы и расчета заработной платы при повременной форме оплаты труда применяется табель учета использования рабочего времени (типовая форма № П-5) *.
* Типовая форма табеля учета использования рабочего времени (форма № П-5) утверждена приказом № 489.
Табель представляет собой поименный список всех работников цеха (отдела), участка или другого структурного подразделения предприятия с отметкой напротив каждой фамилии об использовании рабочего времени. Включение работника в табель или исключение из него (в связи с увольнением или внутренним перемещением) осуществляется на основании приказов о приеме на работу, переводе и увольнении.
Отметки в табеле о причинах неявок на работу или о фактически отработанном времени, о работе в сверхурочное время или других отклонениях от нормальных условий работы производятся только на основании должным образом оформленных документов по учету личного состава. К таким документам относятся приказы о направлении в служебную командировку, о предоставлении отпуска, больничные листы и т. д.
Составляется и заполняется табель ответственным лицом, которому поручено ведение учета рабочего времени. В конце месяца после соответствующего оформления табель передается в бухгалтерию.
Независимо от применяемого на предприятии метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции учет заработной платы необходимо вести в разрезе цехов (участков) с выделением затрат по текущим нормам и отклонений от норм .
Под расходами на оплату труда в пределах норм понимают плату за фактически выполненную работу, в соответствии с установленным на предприятии технологическим процессом, действующими нормами и расценками.
Отклонениями от норм считается оплата дополнительно выполненных операций, не предусмотренных установленным технологическим процессом, а также доплаты к основным сдельным расценкам, вызванные временными отклонениями от нормальных условий производства (доплаты за работу сверхурочно, оплата простоев и т. п.).
При расчете и выплате доплат возможно применение:
- листа на доплату - в случае осуществления предусмотренных на предприятии доплат к действующим нормам и расценкам;
- наряда на сдельную работу с отличительным знаком (например, с красной полосой по диагонали бланка наряда) - при оплате дополнительных операций, не предусмотренных установленным технологическим процессом.
В этих документах указываются причины доплат и дополнительных работ, а также фамилии лиц, ответственных за выполнение работ.
За доплатами к действующим нормам и расценкам, а также за оплатой операций, не предусмотренных техпроцессом, устанавливается контроль, а необходимость их осуществления проверяется отдельно в каждом конкретном случае. При этом сверхнормативные расходы на оплату труда списываются не на производственную себестоимость продукции, а в состав себестоимости реализованной продукции .
Дополнительная заработная плата
Дополнительная заработная плата производственного персонала включает доплаты, надбавки, гарантии и компенсационные выплаты, предусмотренные действующим законодательством, а также премии за выполнение производственных заданий и функций.
Дополнительная заработная плата рабочих, занятых в производстве продукции (работ, услуг), непосредственно включается в себестоимость соответствующих видов продукции (групп однородных видов продукции) (п. 13 П(С)БУ 16 ).
Дополнительная заработная плата рабочих, занятых в производстве продукции (работ, услуг), прямое отнесение которой на себестоимость отдельных видов продукции невозможно, относится к косвенным производственным расходам и, следовательно, учитывается в составе общепроизводственных расходов с последующим распределением между объектами затрат согласно принятой на предприятии базе распределения.
Начисление дополнительной заработной платы производственным рабочим также осуществляется на основании первичных документов. К ним можно отнести приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска и соответствующий расчет, приказ (распоряжение) о предоставлении материальной помощи и т. п.
Бухгалтерский учет заработной платы
Обобщение информации о расчетах с персоналом предприятия по оплате труда (по всем видам заработной платы, премиям, пособиям и т. п.), а также о расчетах по неполученной персоналом в установленный срок сумме оплаты труда (расчеты с депонентами) в соответствии с Инструкцией № 291 осуществляется на счете 66 «Расчеты по выплатам работникам» .
На предприятиях, , начисление зарплаты, премий и поощрений, компенсационных выплат работникам, занятым в производстве, осуществляется проводкой:
Дт 23 - Кт 661 .
На предприятиях, применяющих счета класса 8 и учитывающих расходы по элементам, начисление заработной платы производственным рабочим отражается такой корреспонденцией счетов:
1) Дт 81 - Кт 661 ;
2) Дт 23 - Кт 81 .
Кроме того, в производственную себестоимость включаются суммы обеспечений на оплату отпусков производственных рабочих , создаваемых в соответствии с П(С)БУ 11. Сумма обеспечения определяется ежемесячно как произведение фактически начисленной работникам заработной платы и коэффициента, исчисленного как отношение годовой плановой суммы на оплату отпусков к общему плановому фонду оплаты труда. Начисление обеспечения на оплату отпусков рабочих, занятых выпуском продукции, отражается следующей корреспонденцией счетов:
На предприятиях, неиспользующих счета класса 8: Дт 23 - Кт 471 ;
На предприятиях, применяющих счета класса 8:
1) Дт 814 - Кт 471;
2) Дт 23 - Кт 814 .
В разрезе субсчетов формирование прямых расходов на оплату труда отражается следующим образом (см. табл. 4.1):
Таблица 4.1
| Субсчет счета 81 (дебет) | Кредит субсчетов | Объект отражения |
| 811 «Выплаты по окладам и тарифам» | Расходы на выплату основной заработной платы производственных рабочих в соответствии с системой оплаты труда, принятой на предприятии | |
| 812 «Премии и поощрения» | Расходы на выплату дополнительной заработной платы (премии, поощрения и т. п.) производственных рабочих в соответствии с системой оплаты труда, принятой на предприятии | |
| 813 «Компенсационные выплаты» | Расходы на гарантийные и компенсационные выплаты, связанные с индексацией заработной платы, с задержкой выплаты заработной платы и т. д., в порядке и размерах, предусмотренных законодательством | |
| 814 «Оплата отпусков» | 471 «Обеспечение выплат отпусков» | Расходы на ежемесячные отчисления на создание обеспечения предстоящих оплат отпусков |
| 815 «Оплата прочего неотработанного времени» | 661 «Расчеты по заработной плате» | Расходы на выплаты производственным рабочим предприятия за неотработанное время, предусмотренные законодательством |
| 816 «Прочие расходы на оплату труда» | Другие расходы на оплату труда, признаваемые элементами расходов на оплату труда |
И наконец, в случае, если суммы начисленных заработной платы и обеспечений на оплату отпусков невозможно отнести к конкретному объекту затрат, их включают в общепроизводственные расходы* с отражением по дебету счета 91 «Общепроизводственные расходы» (вместо счета 23 «Производство») по соответствующей статье расходов. Таким образом, суммы заработной платы и обеспечений, которые невозможно включить в себестоимость отдельных видов продукции, отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:
Дт 91 - Кт 661, 471 ;
1) Дт 81 - Кт 661, 471 ;
2) Дт 91 - Кт 81 .
4.4. Учет прочих прямых расходов
Примерный состав прочих прямых расходов , формирующих производственную себестоимость, приведен в п. 14 П(С)БУ 16 . К ним относятся все прочие производственные расходы, непосредственно относящиеся к конкретному объекту расходов:
Отчисления на социальные мероприятия;
Плата за аренду земельных и имущественных паев;
Амортизация необоротных активов;
Потери от технически неизбежного брака.
Учет взносов в социальные фонды
С процессом начисления и выплаты заработной платы связана необходимость начислений соответствующих сумм взносов в социальные фонды (так называемые начисления на заработную плату).
В настоящее время предприятия должны осуществлять следующие обязательные отчисления на социальные мероприятия:
1) взносы на общеобязательное государственное пенсионное страхование;
2) взносы на общеобязательное государственное социальное страхование на случай потери трудоспособности и расходы, обусловленные погребением;
3) взносы на общеобязательное государственное социальное страхование на случай безработицы;
4) взносы на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Расчет сумм отчислений на социальные мероприятия осуществляется в ведомости , составляемой в произвольной форме. Для придания такому расчету (ведомости) статуса первичного документа он должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Закона о бухучете .
В бухгалтерском учете указанные начисления на заработную плату производственных рабочих относятся на те же счета учета затрат, на которых отражается и начисление сумм заработной платы, т. е. они включаются в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг) либо, в случае невозможности прямого отнесения к объекту затрат, в состав общепроизводственных расходов.
Другими словами, начисление взносов на социальные мероприятия исходя из суммы прямых расходов на оплату труда, подлежащих включению в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг), отражается корреспонденцией счетов:
1) Дт 82 (соответствующие субсчета) - Кт 65 (соответствующие субсчета);
2) Дт 23 (соответствующие субсчета) - Кт 82 (соответствующие субсчета).
Соответствие субсчетов счетов 65 «Расчеты по страхованию» и 82 «Отчисления на социальные мероприятия» при отражении в бухгалтерском учете начислений взносов на заработную плату представим в табл. 4.2.
Таблица 4.2
| Субсчет счета 82 (дебет) | Субсчет счета 65 (кредит) | Объект отражения |
| 1 | 2 | 3 |
| 821 «Отчисления на пенсионное обеспечение» | 651 «По пенсионному обеспечению» | Отчисления на обязательное государственное пенсионное страхование |
| 822 «Отчисления на социальное страхование» | 652 «По социальному страхованию» | Отчисления на обязательное государственное социальное страхование по временной потере трудоспособности |
| 823 «Страхование на случай безработицы» | 653 «По страхованию на случай безработицы» | Отчисления на обязательное государственное социальное страхование на случай безработицы |
| 826 «Отчисления на страхование от несчастного случая на производстве» | 656 «По социальному страхованию от несчастного случая на производстве» | Отчисления на обязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессиональных заболеваний |
На предприятиях, не использующих счета класса 8 «Расходы по элементам», начисление взносов на социальное страхование, рассчитанных исходя из суммы прямых расходов на оплату труда, отражается проводкой: Дт 23 (соответствующие субсчета) - Кт 65 (соответствующие субсчета) .
Если начисленная заработная плата производственных рабочих была отражена в составе общепроизводственных расходов по дебету счета 91 «Общепроизводственные расходы» , то и начисленные взносы на социальное страхование включаются в состав общепроизводственных расходов. Такие расходы списываются в дебет счета 91 «Общепроизводственные расходы» с помощью такой корреспонденции счетов:
Если предприятие не применяет счета класса 8: Дт 91 - Кт 65 (соответствующие субсчета) ;
Если предприятие применяет счета класса 8:
1) Дт 82 (соответствующие субсчета) - Кт 65 (соответствующие субсчета) ;
2) Дт 91 - Кт 82 (соответствующие субсчета).
Учет амортизации необоротных активов
Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об амортизации основных средств и прочих необоротных материальных активов (далее - основные средства) регулирует П(С)БУ 7 , а нематериальных активов - П(С)БУ 8 .
Пунктом 26 П(С)БУ 7 предусмотрены следующие методы начисления амортизации , которые могут применяться предприятиями:
Прямолинейный;
Уменьшения остаточной стоимости;
Ускоренного уменьшения остаточной стоимости;
Кумулятивный;
Производственный;
Предусмотренные налоговым законодательством.
С использованием этих методов начисляют амортизацию основных средств и нематериальных активов (применение указанных методов при начислении амортизации нематериальных активов предусмотрено п. 27 П(С)БУ 8 ).
Для прочих необоротных материальных активов применяются прямолинейный и производственный методы начисления амортизации (п. 27 П(С)БУ 27 ).
Для малоценных необоротных материальных активов и библиотечных фондов могут также устанавливаться методы, предусмотренные п. 27 П(С)БУ 7 , а именно:
1) в первом месяце использования объекта начисление амортизации осуществляется в размере 50 % его стоимости, а остальные 50 % амортизируемой стоимости - в месяце изъятия объекта из активов (списания с баланса) в результате несоответствия критериям признания активом;
2) в первом месяце использования объекта начисление амортизации происходит в размере 100 % его стоимости.
В зависимости от вида необоротных активов, условий эксплуатации, морального износа предприятием на собственное усмотрение для каждого объекта необоротных активов устанавливается наиболее экономически целесообразный метод амортизации. Также предприятие самостоятельно определяет сроки полезного использования необоротных активов.
Выбор того или иного способа определения сроков полезного использования, а также метода начисления амортизации отражается в приказе об учетной политике предприятия .
В бухгалтерском учете начисление амортизации по необоротным (материальным и нематериальным) активам осуществляется пообъектно в течение срока их полезного использования (устанавливаемого предприятием при признании соответствующего объекта активом, т. е. при зачислении на баланс).
Амортизация на объекты основных средств начисляется на каждый объект ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором такой объект стал пригоден для полезного использования , и прекращается в месяце, следующем за месяцем выбытия объекта основных средств* (п. 29 П(С)БУ 7 ). Начисление амортизации при применении производственного метода начинается с даты, следующей за датой, на которую объект основных средств стал пригодным для полезного использования.
Начисление амортизации нематериальных активов* в бухгалтерском учете также производится ежемесячно и:
- начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в хозяйственный оборот (начал использоваться по назначению). Начисление амортизации при применении производственного метода начинается с даты, следующей за датой ввода объекта нематериального актива в хозяйственный оборот;
- прекращается с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта.
В случае изменения ожидаемого способа получения экономических выгод от использования объекта метод амортизации пересматривается. Начисление амортизации по новому методу начинается с месяца, следующего за месяцем принятия решения об изменении метода амортизации.
В зависимости от целей (направлений) использования необоротных активов амортизационные отчисления могут относиться в состав себестоимости произведенной продукции или на расходы периода (административные, сбытовые или прочие расходы).
При этом сумма амортизации необоротных активов, которые непосредственно участвуют в производстве определенного вида продукции, может прямо включаться в состав затрат на производство продукции. Однако чаще всего необоротные активы используются для производства различных видов продукции. В этом случае сумму амортизационных отчислений относят на общепроизводственные расходы соответствующего цеха с последующим распределением по видам продукции пропорционально избранной базе.
Начисление амортизации основных средств и нематериальных активов за каждый отчетный период производится в ведомости расчета амортизации в пообъектном разрезе.
В бухгалтерском учете начисленная амортизация необоротных активов, используемых при производстве продукции (работ, услуг), отражается такой корреспонденцией счетов:
В случае применения счетов класса 8:
1) Дт 83 - Кт 13;
2)
Дт 23 - Кт 83
(если существует возможность отнесения к конкретному объекту расходов) или Дт 91 - Кт 83
(если возможность отнесения
к конкретному объекту расходов отсутствует);
Если счета класса 8 не применяются:
Дт 23 (91) - Кт 13 .
Для обобщения производственных и прочих расходов производится группировка начисленных амортизационных отчислений по объектам учета затрат.
4.5. Учет производственных потерь
К производственным потерям относят:
Потери от брака;
Технологические потери;
Оплату времени простоев работников.
Однако далеко не все производственные потери предприятия увеличивают себестоимость изготовляемой продукции. Часть из них относится в состав общепроизводственных расходов, в состав себестоимости реализации готовой продукции или прочих операционных расходов. Для того чтобы не ошибиться при отражении в учете производственных потерь, рассмотрим их классификацию и покажем, как такие потери отражаются в учете в разрезе каждого их вида.
Потери от брака
Брак в производстве - это продукция, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по своему прямому назначению или могут быть использованы только после дополнительных расходов на исправление. Такое определение рассматриваемого термина дано в письме Минпромполитики Украины от 15.12.2006 г. № 01/5-1-2928 . Аналогичное толкование брака содержит и Инструкция № 291 в описании счета 24 «Брак в производстве» .
При этом не являются браком :
Продукты, изделия, полуфабрикаты, изготовленные по особым повышенным техническим требованиям, если они не соответствуют этим требованиям, но соответствуют стандартам или техническим условиям на аналогичные продукты или изделия широкого потребления;
- потери от сортности , т. е. от перевода продукции в более низкий сорт по качеству.
Классификация брака (в зависимости от ряда критериев) приведена в табл. 4.3.
Таблица 4.3
| Критерий классификации | Вид брака | Характеристика |
| По месту выявления | Внутренний | Выявлен на производстве до отправки продукции потребителю |
| Внешний | Выявлен потребителем в процессе сборки, монтажа или в ходе эксплуатации изделия и предъявлен для возмещения убытков | |
| По причине возникновения | Технически неизбежный (плановый, нормативный) |
Обусловлен спецификой или уровнем развития технологии и организации производства, предусмотрен технической или технологической документацией , возникает в пределах установленных такой документацией норм, не зависит от вины работников. Включается в производственную себестоимость в пределах норм (дебет счетов 23, 91) |
| Непредвиденный (случайный, сверхнормативный) | Не планируемый заранее, а возникающий по вине работников предприятия, поставщиков материалов, полуфабрикатов или в силу форс-мажорных обстоятельств, а также превышающий установленные нормы. Не включается в состав производственной себестоимости, а относится в себестоимость реализованной продукции как сверхнормативные потери или в состав прочих операционных расходов (дебет субсчетов 901 или 947) | |
| По характеру дефектов | Исправимый | Изделия, полуфабрикаты, детали и узлы, которые после устранения недостатков могут использоваться по прямому назначению и исправление которых технически возможно и экономически целесообразно |
| Неисправимый (окончательный) | Изделия, полуфабрикаты, детали и узлы, которые не могут использоваться по прямому назначению и их исправление технически невозможно и экономически нецелесообразно | |
| В окончательный брак включаются также материалы, полуфабрикаты (детали), испорченные при наладке оборудования, в процессе освоения производства, а также вследствие остановки производства во время простоев. Такие изделия реализуют по ценам возможного использования или применяют в качестве вторичного сырья для переработки на другие виды продукции. | ||
Каждый возникший случай брака рассматривается отделом технического контроля предприятия (далее - ОТК). При этом выясняются причины и вид брака, характер дефектов, виновники случившегося. На выявленный брак в производстве составляется акт о браке (по форме, разработанной предприятием).
Акт о браке выписывается отдельно на брак окончательный и исправимый, подписывается контролером ОТК, мастером, начальником цеха и виновником, допустившим брак. Если брак произошел по вине другого цеха, то акт подписывает представитель цеха-виновника. За порчу материалов, полуфабрикатов и изделий по небрежности с виновного лица удерживается сумма в размере причиненного ущерба, но не выше среднего месячного заработка (за исключением случаев, когда работник несет ответственность в полном объеме согласно ст. 134 КЗоТ ).
На основании актов о браке и первичных документов по учету выработки составляется отчет о себестоимости брака в отчетном месяце, в котором определяется сумма потерь от забракованной продукции с указанием видов продукции и виновных лиц. С целью оперативного анализа на отдельных участках производства составляются рапорты о забракованной продукции за более короткие периоды (неделя, декада, полмесяца), в которых указываются суммы причиненного убытка и соответствующие виновные лица.
Для учета и обобщения информации о потерях от брака в производстве продукции (работ, услуг) Инструкцией № 291 предусмотрен счет 24 «Брак в производстве» . Аналитический учет по счету 24 ведется по видам производств и бракованной продукции (работ, услуг), а также по причинам и виновникам брака. Собранная на этом счете величина потерь от брака ежемесячно списывается с этого счета, поэтому счет 24 «Брак в производстве» сальдо на конец месяца не имеет.
Из существующих разновидностей брака остановимся на особенностях учета внутреннего производственного брака, т. е. брака, выявленного предприятием в процессе производства продукции. С учетом рассмотренной выше классификации такой брак (в зависимости от причин возникновения) может быть технически неизбежным или непредвиденным и в рамках каждого из этих видов к тому же может оказаться исправимым либо неисправимым (окончательным).
1. Учет технически неизбежного неисправимого брака. В случае когда в процессе производства возникает технически неизбежный неисправимый брак, потери от такого брака (себестоимость брака) в бухгалтерском учете отражают по дебету счета 24 . При этом себестоимость такого брака состоит из таких же расходов, что и себестоимость выпускаемой продукции, т. е. включает в себя:
Основные затраты сырья, материалов, полуфабрикатов, комплектующих;
Затраты топлива и энергии;
Заработную плату и отчисления на социальные мероприятия рабочих, занятых, изготовлением продукции, работ, услуг;
Хотя такой брак и является неисправимым, однако возможно, что от бракованной продукции при этом могут быть получены возвратные отходы (материалы, комплектующие, которые предполагается использовать в хозяйственной деятельности) или, к примеру, бракованные изделия могут быть в дальнейшем повторно использованы в производстве или проданы. В таком случае «возвратная» часть брака в учете оценивается либо по стоимости ее возможного использования , либо по справедливой стоимости , и на эту величину происходит уменьшение потерь от брака, что будет отражено в учете следующей корреспонденцией: Дт 209 - Кт 24.
После такого уменьшения сумма оставшихся потерь от технически неизбежного неисправимого брака , числящихся на счете 24, ежемесячно списывается с этого счета в состав производственной себестоимости выпускаемой продукции: Дт 23 (соответствующие субсчета) - Кт 24 .
При этом потери от брака включаются в себестоимость того вида продукции, по которому выявлен брак. А вот если же на предприятии потери от брака не выделены в отдельную статью калькуляции, то их относят в состав общепроизводственных расходов с последующим распределением между объектами расходов согласно выбранному предприятием методу (об этом говорилось и в письме Минпромполитики Украины от 15.12.2006 г. № 01/5-1-2928 ): Дт 91 - Кт 24 .
2. Учет технически неизбежного исправимого брака. В ситуации, когда технически неизбежный брак является исправимым, на счете 24 себестоимость такого брака не отражают (она продолжает числиться на счете 23 в составе производственной себестоимости выпускаемой продукции), а на счете 24 в данном случае учитывают только расходы на исправление такого брака. При этом к таким расходам относят:
Затраты сырья, материалов, полуфабрикатов, использованных для устранения дефектов бракованной продукции;
Заработную плату и начисления взносов на социальные мероприятия на заработную плату рабочих, занятым исправлением брака;
Соответствующую долю общепроизводственных расходов.
Собранные на счете 24 расходы на исправление технически неизбежного брака списывают с этого счета в состав производственной себестоимости выпускаемой продукции: Дт 23 - Кт 24 . Предприятия, не выделяющие потери от брака в отдельную статью калькуляции, включают такие затраты в состав общепроизводственных расходов: Дт 91 - Кт 24 .
Как видим, в бухгалтерском учете потери от внутреннего технически неизбежного (нормативного) брака (как исправимого, так и неисправимого) включаются в производственную себестоимость выпускаемой продукции в составе прочих прямых расходов (п. 14 П(С)БУ 16 ).
3. Учет непредвиденного внутреннего неисправимого брака. Потери от непредвиденного внутреннего неисправимого (окончательного) брака (себестоимость брака) также аккумулируется на счете 24: Дт 24 - Кт 23 .
При этом сумма потерь от брака уменьшается на:
Стоимость возвратных отходов: Дт 209 - Кт 24 .
Если предприятие использует счета класса 8, одновременно методом «красное сторно» на стоимость полученных отходов осуществляется корректировка (уменьшение) оборота по субсчету 801 «Расходы сырья и материалов» :
Дт 801 - Кт 801 ;
Суммы, удерживаемые с виновников брака: Дт 375 - Кт 24 ;
Суммы возмещения, полученного от поставщиков некачественных материалов, повлекших брак продукции: Дт 374 - Кт 24 .
Оставшаяся после такого уменьшения сумма потерь от непредвиденного внутреннего неисправимого брака в производственную себестоимость выпускаемой продукции не включается, а списывается со счета 24 в состав себестоимости реализованной готовой продукции или прочих операционных расходов: Дт 901, 947 - Кт 24 .
4. Учет непредвиденного внутреннего исправимого брака. Если непредвиденный внутренний брак является исправимым, то себестоимость самих бракованных изделий на счете 24 не отражают, а учитывают здесь только расходы на его исправление. При этом сумма расходов на исправление брака уменьшается на:
Суммы, возмещаемые виновными лицами;
Суммы, возмещаемые поставщиками некачественных материалов, повлекших брак продукции.
Оставшаяся сумма потерь от непредвиденного внутреннего исправимого брака списывается в состав себестоимости реализованной готовой продукции или прочих операционных расходов.
Корреспонденцию счетов по отражению в учете рассмотренных видов брака представим в табл. 4.4.
Таблица 4.4
| Первичный документ | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | |
| дебет | кредит | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1. Технически неизбежный (нормативный) внутренний брак: | |||
| А. Неисправимый (окончательный) | |||
| Акт (извещение) о браке | Списана фактическая себестоимость технически неизбежного неисправимого брака | 24 | 23 |
| М-11 | 209 | 24 | |
| 801 | 801 | ||
| Отчет о себестоимости брака | Потери от технически неизбежного неисправимого брака отнесены в состав производственной себестоимости продукции | 23 (91)* | 24 |
| * Здесь и далее в примерах запись 23 (91) подразумевает, что потери от брака включаются в состав производственной себестоимости выпускаемой продукции как составляющая прочих прямых расходов (Дт 23 - Кт 24). Если же на предприятии потери от брака не выделены в отдельную статью калькуляции, то их включают в общепроизводственные расходы (Дт 91 - Кт 24) с последующим распределением и включением в состав производственной себестоимости выпускаемой продукции. | |||
| Б. Исправимый | |||
| Отражены расходы по исправлению внутреннего технически неизбежного брака: | |||
| Требование на материалы (с отличительной полосой) |
80 | 20, 22 | |
| 24 | 80 | ||
| Наряд на сдельную работу (с отличительной полосой) |
81 | 66 | |
| 24 | 81 | ||
| Расчет | 82 | 65 | |
| 24 | 82 | ||
| Расчет | 24 | 91 | |
| Следует отметить, что Инструкцией № 291 не предусмотрена корреспонденция счетов Дт 24 «Брак в производстве» - Кт 91 «Общепроизводственные расходы» . Однако для достоверного учета затрат по исправлению брака и недопущения искажения себестоимости единицы продукции доля общепроизводственных расходов должна быть отнесена на себестоимость внутреннего исправимого брака. | |||
| Отчет о себестоимости брака | Расходы на исправление технически неизбежного брака включены в производственную себестоимость выпускаемой продукции | 23 (91) | 24 |
| Непредвиденный (случайный, сверхнормативный) внутренний брак: | |||
| А. Неисправимый (окончательный) | |||
| Акт (извещение) о браке | 24 | 23 | |
| М-11 | Оприходованы по справедливой стоимости или в оценке возможного использования возвратные отходы от бракованной продукции | 209 | 24 |
| Корректировка затрат методом «красное сторно» | 801 | 801 | |
| Бухгалтерская справка-расчет | 641/НДС | 644 | |
| 24 | 644 | ||
| Отчет о себестоимости брака | Потери от непредвиденного окончательного брака отнесены в состав себестоимости реализованной готовой продукции как сверхнормативные потери | 901 | 24 |
| Акт (извещение) о браке | Списана фактическая себестоимость непредвиденного окончательного брака | 24 | 23 |
| Бухгалтерская справка | Отражена в забалансовом учете стоимость бракованной продукции до выявления виновника | 072 | - |
| Акт выполненных работ (предоставленных услуг) | Отражены услуги по разборке бракованной продукции, предоставленные сторонней организацией | 24 | 631 |
| Платежное поручение | Оплачена стоимость работ сторонней организации | 631 | 311 |
| М-11 | Оприходованы по справедливой стоимости или в оценке возможного использования возвратные отходы от бракованной продукции | 209 | 24 |
| Корректировка затрат методом «красное сторно» | 801 | 801 | |
| Бухгалтерская справка-расчет | Откорректирован налоговый кредит (методом «красное сторно») на сумму «входного» НДС, приходящегося на составляющие стоимости бракованных изделий, с одновременным включением такой суммы в состав потерь от брака | 641/НДС | 644 |
| 24 | 644 | ||
| Бухгалтерская справка | 375 | 24 | |
| Отчет о себестоимости брака | Потери от непредвиденного окончательного брака отнесены в состав прочих операционных расходов (за минусом суммы, возмещаемой виновным лицом) | 947 | 24 |
| 661 | 375 | ||
| Бухгалтерская справка | Списана стоимость бракованных изделий с забалансового учета | - | 072 |
| Б. Исправимый | |||
| Если виновник брака отсутствует | |||
| Отражены расходы по исправлению внутреннего непредвиденного (сверхнормативного) брака: | |||
| Требование на материалы (с отличительной полосой) |
- переданы запасы для исправления бракованной продукции | 80 | 20, 22 |
| 24 | 80 | ||
| Бухгалтерская справка-расчет | - откорректирована сумма НДС, ранее отнесенная в налоговый кредит и приходящаяся на стоимость запасов, использованных при исправлении бракованных изделий (методом «красное сторно»), |
641/НДС | 644 |
| 24 | 644 | ||
| Наряд на сдельную работу (с отличительной полосой) |
- начислена заработная плата рабочим, занятым исправлением брака | 81 | 66 |
| 24 | 81 | ||
| Расчет | - начислены взносы в соцфонды на зарплату работников, занятых исправлением брака | 82 | 65 |
| 24 | 82 | ||
| Расчет | - списана доля общепроизводственных расходов в состав потерь от исправления брака | 24 | 91 |
| Отчет о себестоимости брака | Расходы по исправлению внутреннего непредвиденного (сверхнормативного) брака отнесены в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) | 901 | 24 |
| Если виновник брака установлен | |||
| Отражены расходы по исправлению внутреннего непредвиденного брака: | |||
| Требование на материалы (с отличительной полосой) |
- переданы запасы для исправления бракованной продукции | 80 | 20, 22 |
| 24 | 80 | ||
| Бухгалтерская справка-расчет | - откорректирована сумма НДС, ранее отнесенная в налоговый кредит и приходящаяся на стоимость запасов, использованных для исправления бракованных изделий (методом «красное сторно), с одновременным включением такой суммы в состав потерь от брака |
641/НДС | 644 |
| 24 | 644 | ||
| Наряд на сдельную работу (с отличительной полосой) |
- начислена заработная плата рабочим, занятым исправлением брака | 81 | 66 |
| 24 | 81 | ||
| Расчет | - начислены взносы в соцфонды на зарплату работников, занятых исправлением брака | 82 | 65 |
| 24 | 82 | ||
| Расчет | - списана доля общепроизводственных расходов в состав потерь от исправления брака | 24 | 91 |
| Бухгалтерская справка | Величина потерь от брака отражена в забалансовом учете до выявления виновника | 072 | - |
| Бухгалтерская справка | Уменьшены потери от брака на сумму, возмещаемую виновным лицом | 375 | 24 |
| Бухгалтерская справка | Списана сумма потерь от брака с забалансового учета после установления виновника | - | 072 |
| Отчет о себестоимости брака | Расходы по исправлению внутреннего непредвиденного брака отнесены к прочим операционным расходам (за минусом суммы, возмещаемой виновным лицом) | 947 | 24 |
| Ведомость начисления заработной платы | Возмещаемая сумма удержана из заработной платы работника | 661 | 375 |
Порядок ведения учета брака устанавливается инструкцией, разрабатываемой на предприятии с учетом конкретных условий производства, характера вырабатываемой продукции и применительно к требованиям, установленным стандартами о качестве продукции.
Технологические потери
К технологическим потерям относят изъятие полуфабрикатов, деталей, узлов и изделий, не соответствующих требованиям нормативно-технической документации, которое возникает в производстве в результате недостаточной управляемости отдельными операциями технологического процесса, связанной с недостаточным знанием физико-химических свойств используемых материалов и изготавливаемых изделий, несовершенными технологическим оборудованием и измерительной техникой, а также несоответствием отдельных физико-химических свойств используемых материалов и полуфабрикатов, которые изготавливаются и поставляются по действующей нормативно-технической документации, оптимальным требованиям производства.
Оценка технологических потерь по прямым затратам осуществляется согласно действующим нормативным калькуляциям на начало текущего месяца по статьям калькуляции «Сырье и материалы», «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, работы и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций» (включая операцию, на которой выявлены технологические потери), а также по статьям «Основная заработная плата производственных рабочих», «Дополнительная заработная плата производственных рабочих» и «Отчисления на социальное страхование». Общепроизводственные расходы включаются по фактическим расходам в общеустановленном порядке их распределения.
Технологические потери учитываются в составе производственной себестоимости. В составе НЗП такие потери могут оставаться только в случае отсутствия выпуска этой продукции, а также при индивидуальном производстве, при условии, что они относятся к определенному, еще не законченному производством заказу.
Технологические потери и потери от брака независимо от места их выявления относятся на расходы цехов-виновников, кроме потерь по вине цехов вспомогательного производства, включаемых в расходы основного производства, в котором они выявлены.
Потери от простоев
Ситуация, когда предприятие временно не может обеспечить своих работников работой в соответствии с условиями трудового договора, характеризуется как простой. Под простоем понимается временная вынужденная приостановка работы , вследствие чего работники предприятия не участвуют в производственном процессе.
Различаются простои по внутренним и внешним причинам. Внутренними причинами простоев считаются различные производственные неполадки (несвоевременный или недоброкачественный ремонт оборудования, несвоевременная подача сырья и материалов, отсутствие необходимых приспособлений), а внешними причинами - непоступление от поставщиков материалов, сырья, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, топлива, отключение электроэнергии и другие.
Для организации учета потерь от простоев предприятием разрабатываются классификаторы причин и виновников простоев.
О начале простоя, кроме простоя структурного подразделения или всего предприятия, работник должен предупредить собственника или руководство (бригадира, мастера, других должностных лиц).
Потери от простоев по внутренним и внешним причинам приводят к некомпенсируемым потерям в виде:
1. Основной заработной платы производственных рабочих, причитающейся за время простоя, или доплат до установленного заработка, если соответствующие рабочие были заняты в период простоев на других менее квалифицированных работах, а также из дополнительной заработной платы и отчислений на социальные мероприятия в установленных законодательством размерах.
Так, согласно ст. 113 КЗоТ время простоя не по вине работника оплачивается из расчета не ниже двух третей тарифной ставки установленного работнику разряда (оклада). За время простоя в случае возникновения производственной ситуации, опасной для жизни или здоровья работника или для людей, которые его окружают, и окружающей природной среды, не по его вине за ним сохраняется средний заработок. Время простоя по вине работника не оплачивается.
2. Стоимости сырья, материалов, топлива и энергии, непродуктивно затраченных в период остановки производства, поломки инструмента, оборудования и пр.
Простои рабочих и оплата времени простоя оформляются специальным листком.
Листки учета простоев выписываются на всех производственных рабочих, имевших в течение дня простои, независимо от формы оплаты их труда (сдельно или повременно). При общих простоях всего цеха (учаска, отделения) вместо индивидуальных листков составляется акт с приложением списка работников, имевших простой.
К производственным потерям также относятся доплаты рабочим при невыполнении норм выработки не по их вине. Согласно ст. 111 КЗоТ оплата труда работника в этом случае осуществляется за фактически выполненную работу, но при этом месячная заработная плата не может быть ниже двух третей тарифной ставки установленного ему разряда (оклада).
В бухгалтерском учете потери от простоев будут учитываться следующим образом.
В том случае, если простои носят кратковременный характер и предприятие продолжает выпуск продукции, оплата простоев не по вине работника (как одного из видов оплат за неотработанное время) в составе других выплат, образующих дополнительный фонд заработной платы производственного персонала, может быть отнесена к производственной себестоимости продукции (работ, услуг). Естественно, что такие выплаты сформируют производственную себестоимость продукции (работ, услуг) исключительно в пределах, установленных ст. 113 КЗоТ . Суммы превышения размера оплаты простоев, определенного КЗоТ , являются сверхнормативными расходами, которые не учитываются при формировании производственной себестоимости продукции, а являясь расходами периода, относятся в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг).
Совершенно иная картина складывается в условиях приостановки деятельности предприятия (его структурного подразделения), когда продукция вообще не выпускается . В этом случае расходы на оплату времени простоя производственных работников отнести в состав себестоимости продукции (т. е. отразить эти суммы по дебету счетов 23 «Производство», 91 «Общепроизводственные расходы») нельзя ввиду отсутствия объекта расходов . В таком случае расходы на оплату простоя персонала основного и вспомогательных производств следует списать в дебет субсчета 949 «Прочие расходы операционной деятельности» .
Потери от простоев, вызванных стихийными бедствиями или другими чрезвычайными происшествиями (наводнение, ураган, кража и другие), относят в состав расходов от чрезвычайных событий по дебету счета 99 «Чрезвычайные расходы» .
Прямые затраты предприятия
Под классификацию прямых затрат предприятия попадают те расходы, которые можно легко отнести к какому-то конкретному объекту затрат (услуге, продукции, проекту). К таким затратам относятся материалы, сырье, которые непосредственно применяются в производстве продукции, затраты на оплату труда персонала непосредственно связанного с выпуском продукции.
Например, у компании занимающейся разработкой и сопровождением программного обеспечения, затраты по заработной плате программистов предприятия являются прямыми. Также примером прямых затрат может выступать сдельная оплата труда рабочего персонала.
Замечание 1
Необходимо помнить, что в большинстве случаев на предприятии прямые затраты являются переменными, но есть исключения. Обычно, переменные затраты растут пропорционально увеличению объема выпускаемой продукции. Это утверждение справедливо, например, по отношению к сырью и материалам. Однако оплата труда супервизора, который осуществляет непосредственный контроль за производством, будет относиться уже к постоянным затратам предприятия.
Косвенные затраты предприятия
Определение 1
К косвенным затратам организации относят те из них, которые нельзя отнести непосредственно к какому-то конкретному объекту затрат, при этом они связаны с сопровождением деятельности организации в целом. Примером таких затрат выступают накладные расходы предприятия, которые остались после исключения из общей суммы прямых затрат.
В качестве примера косвенных затрат предприятия могут выступать административные расходы, например, аренда офисного оборудования, коммунальные услуги, услуги связи и прочие. В то время как данные элементы расходов вносят непосредственный вклад в деятельность предприятия в целом, их не получается отнести на выпуск какой-то конкретной продукции. Также примерами данного вида затрат являются коммерческие расходы на маркетинг и рекламу , юридические и консалтинговые услуги и т.п.
Косвенные затраты по оплате труда работников предприятия делают возможным осуществлять производство объекта затрат, но при этом не могут быть прямо отнесены на какой-то конкретный продукт. Например, затраты на оплату труда руководителей, бухгалтерии и отдела кадров необходимы для поддержания деятельности организации, но не относятся к выпуску конкретного вида продукции.
Косвенные затраты так же, как и прямые, по природе своей могут быть как переменными, так и постоянными. Например, к постоянным расходам можно отнести арендную плату за помещение офиса компании, а к переменным расходы на электроэнергию и газ для вспомогательного оборудования.
Классификация косвенных и прямых затрат
Важно понимать, проводя классификацию затрат, что в каждом конкретном случае деление затрат на прямые и косвенные носит индивидуальный подход, потому что данные статьи расходов могут серьезно отличаться даже у предприятий, которые относятся к одной отрасли.
В общем виде классификация прямых расходов предприятия следующая:
Прямые материальные затраты:
- материалы и сырье;
- полуфабрикаты и комплектующие;
- энергия для нужд основного производственного оборудования.
Прямые затраты по оплате труда: заработная плата производственного персонала.
Прочие прямые расходы:
- транспортные расходы;
- амортизация оборудования (участвующего в основном производственном процессе);
- расходы на рекламу какого-то определенного продукта;
- расходы на упаковку.
Классификация косвенных расходов предприятия в укрупненном виде представляется следующим образом.
Косвенные материальные затраты: тепло- и электроэнергия для нужд вспомогательного оборудования.
Косвенные затраты на оплату труда:
- зарплата вспомогательного персонала;
- оплата труда административно-управленческого персонала.
Прочие косвенные затраты:
- амортизация вспомогательного оборудования;
- административные расходы;
- общехозяйственные расходы;
- расходы на рекламу организации в общем;
- прочие расходы.
На рисунке приведен пример классификации затрат предприятия на прямые и косвенные.
Особенности учета листовых материалов по картам раскроя.
Контроль списания материальных ценностей на клиентский заказ
Проверка обоснованности заложенных плановых материальных затрат в общей стоимости изделия, предъявляемой клиентам
Планирование, экономное расходование материальных ресурсов, наличие точной информации о себестоимости изделий и производственных потерях, исключение внутренних злоупотреблений — это база, позволяющая даже в сложной финансово-экономической ситуации, в условиях дорогих материалов обеспечить конкурентоспособный уровень цен на мебельную продукцию, стабильный доход и заданный уровень прибыли для компании. Безусловно, начальники производственных цехов будут настаивать, что работа экономиста на мебельном предприятии не нужна: посчитать стоимость клиентского заказа может и менеджер по продажам в специальной программе. Но это и понятно: видеть высококвалифицированного экономиста в качестве жесткого контролера никто не захочет.
Рассмотрим основной инструментарий экономиста, задача которого — учет, контроль списания, экономия материальных ресурсов и установление обоснованного уровня цен на выпускаемую продукцию.
Отписываем материалы в производство
Учет прямых материальных затрат начинается с технолога или специалиста, выполняющего его функции на малом предприятии.
По завершении этапа конструирования технолог:
- прорабатывает чертежи и технологическую документацию, спецификации;
- формирует ведомости комплектации — список материалов и комплектующих, необходимых для изготовления изделия, где указаны их точные количества.
Спецификация содержит материальный состав продукции, параметры материалов. Одновременно конкретный используемый материал (ткань, цвет ДСП, цвет отделки, форма ручек и иные характеристики мебельной фурнитуры) определяется при приеме заказа покупателя.
Важно
Отпуск в производство материальных ценностей и учет их использования осуществляются на основе первичных документов, в которых указываются: вес, объем, площадь или количество согласно действующим нормам расходов, а также шифры изделий, заказов видов или групп продукции, для производства которых они отпущены.
В мебельном производстве есть две условные группы материалов. Одни есть возможность получать под конкретный заказ, например кованные вручную элементы фурнитуры, которые заказал один клиент. В этом случае, особенно если фурнитура дорогостоящая, основным документом для получения со склада должна стать лимитно-заборная карта — документ для списания материальных ценностей со склада, удобный для текущего контроля установленных норм расхода.
Важно
Лимитно-заборная карта должна выписываться строго на определенный клиентский заказ, по одному документу не должны отпускаться комплектующие на несколько заказов.
Отклонения расходов материалов от установленных спецификацией норм оформляются сигнальными документами. Для дополнительного отпуска материалов применяют акт-требование на замену — для учета отпуска запасов сверх установленного лимита или при замене материала. Отпуск материалов и комплектующих по сигнальным документам выполняется с разрешения директора компании или других уполномоченных на это должностных лиц.
Отпуск материалов по нормам стоит оформлять одним видом документов, сверх норм — другим. Тогда удобно анализировать перерасходы и замены, определять, как они повлияли на себестоимость, кто получал материалы сверх норм.
Особенность других материалов в том, что нельзя на этапе их выписки со склада определить, на какой заказ и в каком количестве они будут использованы (например, клей столярный, листы ДВП и ДСП, рулон ткани, кромочные материалы, мелкий крепеж, лакокрасочные материалы). Более того, нецелесообразно банку клея весом 2 кг выдавать со склада на каждый заказ по 0,02 кг, поэтому в производство отдают сразу всю банку. Для таких случаев применяют накладные-требования на отпуск (внутреннее перемещение) материалов с последующим оформлением акта расхода.
Карты раскроя
Учет и контроль списания материалов необходимо обеспечить еще до этапа формирования себестоимости, в момент непосредственного расхода этого материала на конкретное изделие.
В случае раскроя листовых, кожаных, текстильных и других дорогостоящих материалов учет предполагает выявление отклонений от норм по каждой единице материала.
Чтобы повысить коэффициент использования материалов и усилить контроль за их расходованием на производстве, целесообразно организовать централизованный раскрой материалов в заготовительным цехе. На каждую раскраиваемую единицу материала, например лист ДСП, следует оформлять карту раскроя.
В карте раскроя указываются:
- сведения об исходном материале, его габаритах;
- для каких заказов, изделий предназначены детали;
- графическое отображение покроенных листов (или рабочих остатков), размеры всех деталей, остатков и отходов;
- сколько и каких заготовок получено в результате раскроя;
- количество отходов;
- количество неиспользованного материала, который можно использовать в дальнейшем.
- исполнители, причины и виновники отклонений от норм.
Карта раскроя — основной документ для учета и контроля списания исходных листовых материалов (плиты ДВП, ДСП, фанера и т. п.) и одновременного оприходования выкроенных деталей. Составляется и контролируется мастером распиловочного (заготовительного) цеха.
Обратите внимание!
Главный принцип раскроя: детали на листе раскладываются наиболее оптимальным образом, чтобы процент отхода, число резов были минимальными, а площадь рабочего остатка — максимальной.
Практические особенности раскроя, которые влияют на расход материала:
- чем больше деталей кроится за один раз, тем оптимальнее раскрой, так как чем больше деталей, тем больше вариантов для их расположения, следовательно, больше вероятность найти лучший вариант (особенно если это делается в автоматическом режиме);
- для одной и той же партии деталей можно получить несколько вариантов раскроя, из них можно выбрать оптимальный.
Специфика оформления карт раскроя связана с используемым программным обеспечение, наличием станков с числовым программным управлением. Мастер цеха собирает под реестр карты раскроя, передает их в учетную службу, где анализируется эффективность проведенного раскроя, процент полученного отхода.
Для определения результатов раскроя фактически полученное количество заготовок сопоставляется с нормативным. Затраты материала по нормам определяются путем умножения количества полученных заготовок на установленную норму расходов материала.
Сравнивая количество фактически потраченного материала с расходами по нормам, определяется экономия или перерасход. Аналогичный контроль осуществляется и относительно отходов.
Как мы уже говорили, карта раскроя — это технический документ, который необходим непосредственно для раскроя. Для экономиста важна так называемая статистика раскроя, исходя из которой считается стоимость выкроенных деталей.
Показатели статистики по карте раскроя:
К деталей — коэффициент использования материала, процент площади листа/остатка, ушедший на детали;
К резов — процент площади, попавший в ширину пила (уничтоженный пилой);
К обрезков — процент площади, ушедший в отходы;
К остатков — процент площади, ушедший в остатки, пригодные к использованию в дальнейшем;
площадь деталей, м 2 — общая площадь деталей, получившихся из данного листа/остатка;
периметр деталей, м — периметр деталей, получившихся из данного листа/остатка.
Обратите внимание!
Анализ статистики карт раскроя позволит установить средние, минимально возможные, максимальные проценты потерь, как используются остатки листов для последующих раскроев, сравнить данные по своему предприятию с данными технологических нормативных справочников. База данных карт раскроя и результаты ее анализа — основа для выведения и утверждения директором допустимых значений по видам потерь.
Поскольку карта раскроя должна выполнять еще и учетную функцию, мастер заполняет и ее оборотную сторону, которая представляет собой таблицу по деталям и остаткам, размещенным на каждом из листов. Для листа таблица состоит из двух частей: в одной перечисляются детали, в другой — полезные остатки после раскроя.
Для деталей, размещенных на листе, указываются номер детали на листе, название заказа, к которому относится деталь, номер детали в заказе, габариты детали, наименование, для остатков — номер на листе, габариты и примечание, что это остаток.
Подетальный контроль
План-фактная подетальная ведомость строится на основании спецификации (графы 4-11) и данных карт раскроя (графы 12-22). Дополнительно есть ссылка, из какого именно документа взят факт (графы 28-33), указаны сотрудники, ответственные за раскрой. План-фактная подетальная ведомость дает обширную аналитику по материалам, подлежащих раскрою, содержит расчетные отклонения по расходу.
В нашей план-фактной подетальной ведомости рассмотрим первые две детали — это «Полка К145.001» и «Стенка боковая левая К145.002» из рассмотренной карты раскроя.
Как видим, отклонения по расходу материала (графы 23-27) незначительные, на уровне 1 %. Также незначительные отклонения по строкам 5-9 и 10-14 — не превышают 2,5 %. Они вызваны разницей в коэффициентах распила и обрезков (потерь).
Как правило, технолог при формировании плановых размеров заготовок, норм расхода материала закладывает один утвержденный коэффициент потерь. Для разных материалов коэффициент может быть разным. Например, для ДСП 16 — 1,1, для ДСП 10 — 1,08, для ДВП 4 — 1,05.
Установление коэффициентов должно быть строго регламентировано. Плановые коэффициенты устанавливаются исходя из:
- используемого оборудования (на станках с ЧПУ коэффициенты будут меньше, чем при ручном распиле);
- квалификации рабочих;
- качества исходных листовых материалов;
- форм, габаритов заготовок и иных технологических особенностей.
При этом оперируют среднеотраслевыми технологическими нормативами а также фактической статистикой по своему предприятию.
В каждом фактическом случае раскроя коэффициент потерь будет индивидуален и отличаться от нормативного. Следовательно, и расход материала на деталь будет отличаться от нормативного. Важно установить разрешенные пределы таких отклонений. Если отклонения будут более 5 %, необходимо затребовать объяснения от лиц, ответственных за раскрой материала. Это справедливо для случаев раскроя из нового целого листа.
После операции раскроя целого листа, когда уже выкроены определенные детали, остаются остатки — куски, называемые деловым отходом. Они могут быть использованы в последующих раскроях для получения мелких деталей. Например, в нашей подетальной ведомости это строки 15-16, детали «Дно ящика К145.014» и «Дно ящика К145.015».
В этом случае перерасход по количеству материала объясним тем, что для раскроя были использованы куски, что и указано в графе 13 «Материал». Понятно, что в данном случае коэффициент потерь превышен, поскольку автоматически технолог закладывает раскрой из целого листа с минимальным коэффициентом. Отсюда существенные отклонения 21,34 и 10,96 %. Тут необходимо определиться с учетной политиком мебельной компании в такой ситуации.
С одной стороны, брать целый лист для получения небольших деталей нецелесообразно, так как всегда есть деловой отход, с другой — остаток остатку рознь, остаток определенного размера может быть использован практически в размер.
Можно поступить так: установить допустимый процент отклонений на уровне 30 %. Если при раскрое из остатка листа получили процент перерасхода больше нормативного, экономист поднимает карту раскроя, анализирует, задает вопросы мастеру, ответственному за раскрой.
По строке 4 «Крышка К145.003» отклонения по количеству деталей: по норме 4 шт., по факту — 2. Логичный вопрос: как выполнили заказ, сдали мебель на склад как готовую продукцию, если не хватает деталей?
Возможны несколько вариантов:
1) мебель доставляется заказчику в разобранном виде, сборка выполняется по месту, в квартире заказчика. И если комплектовщик пропустил это количество, то клиенту могли доставить некомплект;
2) как правило, так часто бывает с мелкими деталями — сделали деталь из остатков листа, отходов, а карту раскроя выписывать не стали. Если маленькую деталь сделали из неучтенного остатка листа (отхода), это пропустить можно. Но если мастера объясняют этим 2 детали размером 1,9×0,6 м, так быть не должно. Необходимо требовать объяснительную и проводить внезапную инвентаризацию по этому материалу, включая все склады и цеха.
Важно
Корректное формирование план-фактной подетальной ведомости возможно только если слаженно работают все звенья учетной цепи: правильно и корректно формируются плановые спецификации, заполняются первичные документы в соответствии с этой спецификацией, при несоответствиях на этапе обработки карт раскроя задаются вопросы производственному персоналу. Тогда представленной в форме информации можно доверять. А если отклонения в форме выводятся из-за некорректной работы в программе пользователя или самой программы, то о какой достоверности можно говорить?
План-фактную подетальную ведомость не обязательно обрабатывать и анализировать полностью по каждому заказу. Это трудоемко, тем более если в день нужно сформировать несколько таких ведомостей, состоящих более чем из 30-ти деталей, и досконально их проработать. Но это и не нужно.
Подетальную ведомость анализируют, если:
- фактическая себестоимость значительно превышает плановую в части заложенных материалов;
- нужно сформировать плановую цену на модель;
- в ведомости комплектации по листовым материала выявлены отклонения (и нужно выяснить их причину).
Не нужно досконально анализировать каждую ведомость, если нет перечисленных проблем, поскольку первичный контроль уже проведен на этапе обработки карт раскроя (расход на каждую деталь, коэффициенты распила, отходы).
Ведомость комплектации
В ведомости комплектации перечисляются все материалы, комплектующие, одновременно сравниваются норма и факт.
Одна строка факта может формироваться на основании как одного документа — акта расхода, так и нескольких первичных документов (например, лист ДСП — это несколько карт раскроя).
По листовым материалам, подвергаемым раскрою, в ведомости комплектации есть отклонения:
- по листу ДСП 16 суммарно 15,31 м2, или 44,46 % экономии, вызванное некомплектностью по деталям;
- по листу ДВП 4 перерасход 1,64 м2, или 13,71 %, вызванный использованием для раскроя остатков (кусков) листового материала.
По листу ДСП 10 отклонения незначительные — экономия 0,02 м2, или 0,09 %. Соответственно раскрой деталей из этого материала по подетальной ведомости можно не рассматривать.
В целом план-фактная ведомость комплектации содержит количество материалов по норме, по факту, цену и стоимость фактическую, выведенные отклонения.
Удобно разбивать ведомость по группам материалов в зависимости от специфики:
- листовые (т. е. расходуются по картам раскроя, факт по этой группе должен быть идентичен итогу в подетальной ведомости);
- окантовка;
- упаковочные (если мебельная продукция доставляется покупателю в разобранном виде, а ее сборка выполняется непосредственно на территории клиента, в таком случае компания должна выполнить упаковку конструктивных элементов, чтобы обеспечить их сохранность во время транспортировки);
- прочие.
Если по ведомости комплектации наблюдаются отклонения (например, по позиции «Петля» перерасход 6 шт., или 60 %), экономист обязан задать вопрос технологу, руководству цеха, поднять и проанализировать первичные учетные документы.
Акт расхода
По мере завершения заказов, в конце отчетного периода накладные по материалам группируются и на основании прихода и цеховых остатков составляется группировочный акт расхода. В нем указываются наименование, количество, учетная цена и сумма по каждому наименованию, номер и наименование заказа (изделия, продукции), для изготовления которого они израсходованы, количество и сумма фактического расхода.
Дополнительно указываются количество изготовленной продукции, объемы выполненных работ либо иным образом подтверждается, что работы по заказу выполнены (например, накладными о сдаче продукции на склад).
На основании указанного акта списываются запасы с подотчета цеха и их стоимость относится на прямые материальные затраты производства.
Для ужесточения контроля за расходом материалов на этапе отнесения затрат на заказы (а не на этапе калькуляции себестоимости заказа) в акт расхода могут быть включены графы «Расход по норме», «Отклонение факта от нормы».
Указывать эти нормы проблематично, если акты расхода оформляются ежесменно или еженедельно: за этот период полностью изготовить продукцию цех не успевает, а норма в спецификации заложена в целом на изделие. Поэтому и проверку на соответствие норм выполняют уже на этапе калькулирования себестоимости.
Сводные данные
Когда все выше описанные функции выполнены, цифры перепроверены, когда экономист уверен в фактической сумме прямых материальных затрат, отнесенных на себестоимость, можно провести укрупненный анализ прямых материальных затрат: сформировать нужно такой отчет по каждой модели за период примерно в полгода, посмотреть, как менялись материальные затраты в каждом месяце и в каждом заказе, не превышают ли фактические материальные затраты плановые, которые менеджер отдела продаж предъявляет клиенту в стоимости заказа. То есть перепроверить, не работает ли предприятие себе в убыток, обеспечивается ли покрытие всех материальных затрат. Это особенно актуально, когда материалы дорожают. Кстати, в форме такое подорожание материалов было учтено, плановые прямые материальные затраты были увеличены с 10,5 до 11,5 тыс. руб. на единицу продукции.
Отчет «Анализ прямых материальных затрат» подтверждает правильную ценовую политику по модели кухни «Мадлен» К145.000. Сумма материальных затрат, закладываемая в плановом порядке в стоимость клиентского заказа, полностью покрывает фактические затраты, даже с запасом 5 % — средняя за период экономия по материалам по сравнению с планом. Исключение — январь, но экономист может выяснить причины, подняв отчетность. Это с одной стороны. С другой стороны, цена не является искусственно завышенной, а значит, компания может успешно конкурировать по цене, по крайней мере в части материалов.
Форма «Анализ прямых материальных затрат» позволяет определить, нужно ли менять плановую сумму по материалам в составе полной себестоимости.
Подобным образом должны анализировать все модели продукции в ассортименте мебельной компании.
Вывод
Часто проблема экономиста на производстве заключается в том, что за ежедневной текучкой, отдельными документами он теряет общую картины, не умеет отстоять свою правоту. С помощью рассмотренного документооборота это легко исправить, и экономист сможет обеспечить главные интересы собственника:
- сохранность материальных ценностей;
- установление обоснованного уровня цен клиентам.
О. С. Полякова,
эксперт
Материальные расходы — расходы на приобретение сырья, материалов, инструментов, приспособлений, инвентаря, работ и услуг производственного характера и подобные расходы.
Комментарий
Термин "Материальные расходы" применяется в налогообложении (налог на прибыль организаций). В бухгалтерском учете применяется близкий термин — материальные затраты.
Материальные расходы в налоговом учете
Материальные расходы это один из видов расходов, связанных с производством и реализацией, наряду с расходами на оплату труда, суммами начисленной амортизации и прочими расходами.
В материальные расходы включены собственно материальные ресурсы, используемые при производстве продукции (работ, услуг), а также расходы, связанные с обращением материальных ресурсов. Перечень материальных расходов указан в пункте 1 статьи 254 налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). К материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика (п. 1 ст. 254 НК РФ):
1) на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
2) на приобретение материалов, используемых:
для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку);
на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели);
3) на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию;
4) на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика;
5) на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии;
6) на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.
К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.
К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов);
7) связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения (в том числе расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов, расходы на захоронение экологически опасных отходов, расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод, формированием санитарно-защитных зон в соответствии с действующими государственными санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами, платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы).
К материальным расходам для целей налогообложения приравниваются (п. 7 ст. 254 НК РФ):
1) расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, если иное не установлено ст. 261 «Расходы на освоение природных ресурсов» НК РФ;
2) потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации;
3) технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья;
4) расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых, по эксплуатационным вскрышным работам на карьерах и нарезным работам при подземных разработках в пределах горного отвода горнорудных предприятий.
Прямые материальные расходы
Материальные расходы, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ относятся для налога на прибыль к прямым расходам (ст. 318 НК РФ):
— расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) (пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ);
— расходы на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика (пп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Налогоплательщики вправе в учетной политики расширить перечень рямых расходам и, к примеру, отнести к прямым расходам иные материальные расходы.
Особенности налогового учета материальных расходов
НК РФ устанавливает правило (п. 6 ст. 254 НК РФ), что сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов.
Порядок признания расходов (в том числе и материальных) при методе начисления, регулируется ст.
Состав материальных расходов, применяемых для целей налогообложения
Так, в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги), датой осуществления материальных расходов признается — дата передачи в производство сырья и материалов (п. 2 ст. 272 НК РФ).
Передача сырья и материалов в производство — это начало использования сырья и материалов для производства товаров, работ или услуг.
Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н уточняют (п. 90) – «Под отпуском материалов на производство понимается их выдача со склада (кладовой) непосредственно для изготовления продукции (выполнения работ, оказания услуг), а также отпуск материалов для управленческих нужд организации.
Отпуск материалов на склады (в кладовые) подразделений организации и на площадки строительства рассматривается как внутреннее перемещение».
Пример
Производственная организация передает со склада в цех по внутренней накладной материалы для производства продукции. Такая передача считается передачей в производство. Сумма расходов на материалы на эту дату списываются на затраты (в бухгалтерском учете дебет счета 20).
Списание расходов на материальные ресурсы
При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения применяется один из следующих методов оценки указанного сырья и материалов (п. 8 ст. 254 НК РФ):
— метод оценки по стоимости единицы запасов;
— метод оценки по средней стоимости;
— метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
Подробнее: Способы списания (по стоимости единицы, по средней стоимости, ФИФО, ЛИФО)
Материальные расходы при УСН
Материальные расходы признаются при применении УСН и указаны в пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ и учитываются с учетом п. 2 ст. 346.16 НК РФ.
Перечень материальных расходов для УСН указан в той же ст. 254 НК РФ, что и для предприятий применяющих общую систему налогообложения.
Материальные затраты в бухгалтерском учете
В бухгалтерском учете применяется близкий термин — "материальные затраты". Так, п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н указывает, что при формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:
— материальные затраты;
затраты на оплату труда;
отчисления на социальные нужды;
амортизация;
прочие затраты.
Дополнительно
Возвратные отходы
Прямые расходы
Нормы естественной убыли
Метод начисления
Доходы от реализации
К материальным расходам относятся следующие затраты
налогоплательщика (ст. 254 НК РФ):
- на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в про-изводстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компо-нентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
- на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и друго-го имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материаль-ных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию;
- на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнитель-ной обработке у налогоплательщика;
- на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуе-мых на технологические цели, выработку (в т.ч. самим налого-плательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и пере-дачу энергии;
- на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуаль-ными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогопла-тельщика;
- прочие затраты, связанные с производством.
При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии! с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения применяется один из следующих методов:
- метод оценки по стоимости единицы запасов; S метод оценки по средней стоимости;
- метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
- метод оценки по стоимости последних по времени приобретений(ЛИФО).
Амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.
Под основными средствами1 понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.
Первоначальная стоимость основного средства определяется как Я сумма расходов ка его приобретение, сооружение, изготовление, I доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для Я использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету 1 или учитываемых в составе расходов в соответствии с ПК РФ.
Сомнительным долгом признается любая задолженность пeред налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погaшена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом,’ поручительством, банковской гарантией.
Для налогоплательщиков-банков не признается сомнительной задолженность, по которой не предусмотрено создание резерва на возможные потери по ссудам.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек! установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Организации (за исключением банков) имеют право на опреде-ление даты получения дохода (осуществления расхода) по кассово-му методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал1.
Датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение за-долженности перед налогоплательщиком иным способом (кассовый метод).
Расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.
Налоговой базой (ст. 274 НК РФ) признается денежное выраже-ние прибыли.
Налоговая база по прибыли, облагаемой по разным ставкам, оп-ределяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ве-дет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по кото-рым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.
При определения налоговой базы прибыль, подлежащая налого-обложению, определяется нарастающим итогом с начала налогово-го периода.
Налогоплательщики2, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести Убыток на будущее).
Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на бу-дущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым перио-дом, в котором получен этот убыток.
Список наиболее часто используемых статей затрат в бухучете
Налогоплательщик вправе пе-ренести на текущий налоговый период сумму полученного предыдущем налоговом периоде убытка
Отчетными периодами3 по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющая ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически получен! ной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д. ;Я окончания календарного года.
Налогоплательщики (налоговые агенты) представляют налогов вые декларации (налоговые расчеты) не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. Налогоплательщики,исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по факти-чески полученной прибыли, представляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей.
Глава 25 НК РФ ввела новое понятие «налоговый учет»1.
Налоговый учет - система обобщения информации для опре-деления налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, преду-смотренным НК РФ.
В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится не-достаточно информации для определения налоговой базы в соответ-ствии с требованиями гл. 25 НК РФ, налогоплательщик вправе самосто-ятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры нало-гового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.
Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообло-жения хозяйственных операций, осуществленных налогоплатель-щиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспе-чения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевремен-ностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком са-мостоятельно исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, т.е. применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения нало-гового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной поли-тике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные орга-ны не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.
Данные налогового учета должны отражать порядок формиро-вания суммы доходов и расходов, порядок определения доли рас-ходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налого-вом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых перио-дах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу. Подтверждением данных налогового учета являются:
1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
2) аналитические регистры налогового учета;
3) расчет налоговой базы.
Налоговое планирование налога на прибыль
Краткое описание схем минимизации налога на прибыль:
1) момент уплаты налога можно перенести на сколь угодно долгий срок;
2) анализ изменений учета представительских расходов и уход от их нормирования;
3) ограниченные возможности признания расходами затрат на аудиторские услуги;
4) опасности, связанные с целевыми поступлениями и целевым фи-нансированием;
5) использование агентских договоров для отсрочки налога на прибыль, замены всех налогов на налог на прибыль с одновременной его отсрочкой;
6) гранты и иные целевые поступления как средство для безналогового получения имущества и денежных средств;
7) подход нормирования расходов на замену бракованных, утра-тивших товарный вид в процессе перевозки и (или) реализации и недостающих экземпляров периодических печатных изданий в упаковках, продукции средств массовой информации и книж-ной продукции;
8) возможность отсрочки налога на срок до трех лет за счет при-знания за собой долга;
9) использование выявления в отчетном (налоговом) периоде убыт-ков прошлых налоговых периодов для налогового планирова-ния;
10) использование признания долгов нереальными к взысканию (без- надежными) для налогового планирования;
11) перенос на конец года уплаты части налога за счет формирова-ния резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслужи-ванию;
12) возможности налогового планирования для налогоплательщиков, созданных в форме учреждений за счет отчислений их собствен-никам;
13)возможность признавать расходами затраты по финансирова-нию профсоюзов;
14) возможность безгранично уменьшать налогооблагаемую базу,только лишь подписывая акт сдачи-приемки полученных, но не оплаченных услуг (работ);
15)возможность переноса момента возникновения обязанности по уплате налога у страховых организаций;
16)новые основания для «затратных договоров» (взамен договоров на «покраску снега»);
17)новые возможности использования некоммерческих организа-ций для налогового планирования;
18)перенос налогового бремени на другие лица с одновременным уменьшением налогов;
20)снятие ограничений ряда расходов (юридические, консультационные, по управлению организацией и пр.);
21)использование трудовых и коллективных договоров для безграничного уменьшения налогооблагаемой прибыли;
22) новые возможности признавать расходами оплату проезда ра-ботников к месту работы и обратно (хоть на такси или лимузине
23) другие направления.
Контрольные вопросы к теме 5
1. Каков механизм начисления и уплаты налога на прибыль?
2. Перечислите основные направления налогового планирования налога на прибыль.
Тема 6 НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ КОСВЕННОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Быстрая навигация: Каталог статейИные вопросы Материальные расходы в бухгалтерском и налоговом учете (Панченко Т.М.)
Материальные расходы в бухгалтерском и налоговом учете (Панченко Т.М.)
Дата размещения статьи: 31.10.2015
С 1 января 2015 г. организациям предоставлено право самостоятельного выбора порядка списания материально-производственных запасов в налоговые расходы. Изменения законодательства помогут организациям сблизить налоговый и бухгалтерский учет.
Списание в расходы товарно-материальных ценностей
Если стоимость имущества, которое организация планирует использовать более года, не превышает 40 000 руб., она вправе самостоятельно выбирать, отражать в бухгалтерском учете такое имущество в составе основных средств или как товарно-материальные ценности (п. п. 4, 5 ПБУ 6/01). Соответственно, стоимость такого имущества можно списать через амортизацию в течение срока полезного использования или единовременно при принятии на учет.
Аналогичный порядок предусмотрен и в налоговом учете (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Расходы на приобретение товарно-материальных ценностей, стоимость которых составляет менее 40 000 руб., предназначенных для долгосрочного использования, организация вправе списать либо единовременно в полной сумме по мере их ввода в эксплуатацию, либо в течение нескольких отчетных периодов в порядке, установленном самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.
Таким образом, у организаций, списывающих на расходы имущество стоимостью до 40 000 руб. не единовременно, а в течение определенного срока, с 2015 г. появилась возможность сблизить в этой части налоговый и бухгалтерский учет.
Единовременное списание затрат на приобретение товарно-материальных ценностей позволит отразить больший налоговый расход за период (пример 1).
Равномерное отражение расходов выгодно для организаций, не желающих заявлять убыток (пример 2).
Пример 1. Организация приобрела электрогенератор за 41 300 руб. (в том числе НДС — 6300 руб.).
В учетной политике как для целей бухгалтерского, так и налогового учета предусмотрено единовременное списание актива при его передаче в эксплуатацию.
В бухгалтерском учете производятся записи:
Д-т сч. 10 "Материалы"
35 000 руб.
оприходован электрогенератор;
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
6300 руб.
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"
6300 руб.
НДС предъявлен к вычету;
(26, 44, 91)
К-т сч.
Налоговый учет материальных расходов
10 "Материалы"
35 000 руб.
списана на расходы стоимость электрогенератора при его передаче бригаде монтажников.
Пример 2. Используем условия примера 1.
В учетной политике как для целей бухгалтерского, так и налогового учета организации закреплено списание актива в течение срока его эксплуатации. Срок эксплуатации электрогенератора установлен продолжительностью в два года.
Д-т сч. 01 "Основное производство", субсч. "Товарно-материальные ценности",
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
35 000 руб.
оприходован электрогенератор;
Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
6300 руб.
отражен НДС в стоимости электрогенератора;
К-т сч. 02 "Амортизация основных средств"
1458 руб. (35 000 руб. : 24 мес.)
начислена ежемесячная амортизация электрогенератора.
Напомним, что в бухгалтерском учете метод ЛИФО не применяется начиная с 2008 г. С 1 января 2015 г. исключена возможность применения метода ЛИФО и для целей налогообложения. Определяя размер материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), для целей налогообложения применяют один из методов оценки сырья и материалов, закрепленных в учетной политике для целей налогообложения (п. 8 ст. 254 НК РФ).
Если организация при отпуске сырья и материалов в производство в бухгалтерском и налоговом учете будет использовать один и тот же метод оценки списания ТМЦ, то у нее не возникнут разницы (пример 3).
Пример 3. Завод в июне приобрел 10 т медной катанки, стоимость которой — 236 000 руб. (в том числе НДС — 36 000 руб.). В июле было отпущено 6 т медной катанки в волочильный цех (в производство). Продукция завода, при изготовлении которой использована медная катанка, реализована в августе.
Организация применяет общую систему налогообложения (метод начисления). При отпуске сырья и материалов в производство их оценку как в бухгалтерском, так и в налоговом учете организация проводит по стоимости единицы запасов.
В бухгалтерском учете производятся записи.
В июне:
Д-т сч. 10 "Материалы"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
200 000 руб.
оприходовано 10 т медной катанки;
Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
36 000 руб.
учтен НДС в стоимости медной катанки;
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС",
К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
36 000 руб.
НДС принят к вычету;
Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
К-т сч. 51 "Расчетные счета"
236 000 руб.
оплачены поставщику 10 т медной катанки.
В июле:
Д-т сч. 20 "Основное производство"
К-т сч. 10 "Материалы"
120 000 руб. (200 000 руб. : 10 т x 6 т)
отпущено в производство в волочильный цех 6 т медной катанки.
При расчете налога на прибыль бухгалтер учтет стоимость медной катанки, использованной в производстве, в размере 120 000 руб.
Оценка затрат на материалы
При расчете налога на прибыль приобретенные материалы учитываются по фактической стоимости, включающей в себя цену приобретения по договору; комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посреднику; ввозные таможенные пошлины и сборы; расходы на транспортировку; другие затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов (п. 2 ст. 254 НК РФ).
В фактической стоимости материалов учитывается также стоимость невозвратной тары. Стоимость возвратной тары при расчете налога на прибыль учесть нельзя, поэтому, если цена возвратной тары включена в общую стоимость материалов, ее необходимо выделить. Тару необходимо оценить по стоимости, которую можно получить от ее возможного использования или реализации. В документах (договоре, накладной, счете-фактуре) целесообразно стоимость возвратной тары выделить отдельной строкой. Это позволит избежать расчетов по ее выделению из общей стоимости приобретенных материалов.
При продаже материалов их оценка производится по фактической стоимости приобретения (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Если организация использует в качестве сырья и других материалов продукцию собственного производства, оценка их производится так же, как и готовой продукции — по прямым расходам. Аналогичный порядок применяется и в отношении результатов работ и услуг собственного производства.
Дата признания материальных расходов в налоговом учете зависит от метода налогового учета, применяемого организацией. При использовании метода начисления расходы признаются в том периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ). При кассовом методе расходы можно учесть только после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).
Некоторые материальные расходы при расчете налога на прибыль признаются в особом порядке. Так, покупную стоимость сырья и материалов можно списать на расходы только в части, отпущенной в производство и использованной в нем на конец месяца. Стоимость неамортизируемого имущества включается в состав расходов только после ввода в эксплуатацию.
Кроме того, при применении метода начисления часть материальных расходов организация может отнести к прямым расходам (п. 1 ст. 318 НК РФ). В этом случае стоимость материалов учитывается в расходах по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены. Если организация оказывает услуги, прямые расходы, как и косвенные, можно учесть в момент их начисления.
Уменьшение материальных расходов
Сумму материальных расходов можно уменьшить на стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в нем на конец месяца; на стоимость возвратных отходов (п. п. 5 и 6 ст. 254 НК РФ).
Определить стоимость остатков материалов, переданных в производство, но не использованных в нем на конец месяца, можно на основании самостоятельного расчета. Оценка остатков должна соответствовать их оценке при списании.
Возвратные отходы учитываются в момент их сдачи на склад.
Если организация планирует использовать возвратные отходы в основном или вспомогательном производстве, они оцениваются по пониженной цене исходного материала (по цене возможного использования). Методику расчета стоимости организация может разработать самостоятельно и утвердить как приложение к учетной политике для целей налогообложения.
Если возвратные отходы будут проданы, в налоговом учете их необходимо оценить по цене реализации с учетом действующих рыночных цен (пример 4).
Пример 4. Организация передала в производство 15 т медных проводов по цене 12 000 руб/т на сумму 180 000 руб. (12 000 руб/т x 15 т). Возвратные отходы при производстве продукции составили 300 кг. Они будут использованы во вспомогательном производстве для изготовления новогодних гирлянд. Поэтому возвратные отходы в налоговом учете оцениваются по цене возможного использования. По медным проводам она составляет 5 руб/кг.
Организация применяет общую систему налогообложения (метод начисления). В учетной политике организации для целей и бухгалтерского, и налогового учета прописан порядок оценки возвратных отходов по цене их возможного использования.
В бухгалтерском учете производятся следующие записи:
Д-т сч. 20 "Основное производство"
К-т сч. 10 "Материалы"
180 000 руб.
передано сырье в производство;
Д-т сч. 10 "Материалы", субсч. "Возвратные отходы",
К-т сч. 20 "Основное производство"
1500 руб. (300 кг x 5 руб/кг)
оприходованы возвратные отходы.
При расчете налога на прибыль организация уменьшит материальные расходы на стоимость возвратных отходов.
Увеличение материальных расходов
Величину материальных расходов отчетного (налогового) периода организация может увеличить на стоимость излишков, которые выявлены в ходе инвентаризации; материалов, которые получены в процессе ликвидации (полной или частичной), ремонта, модернизации, реконструкции или технического перевооружения основных средств; материалов, полученных безвозмездно.
Стоимость излишков и материалов, полученных в процессе ликвидации, ремонта, модернизации, реконструкции, технического перевооружения основных средств, включается в состав материальных расходов в момент их отпуска в производство (п. 2 ст. 272, пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ). Если в дальнейшем эти материалы организация использует при ремонте основных средств, их стоимость признается не в материальных расходах, а в расходах на ремонт основных средств (пример 5).
Пример 5. Завод демонтировал собственными силами морально устаревший волочильный станок. Рыночная стоимость материалов, оставшихся после демонтажа, составила 9000 руб. Эти материалы были использованы в том же месяце для ремонта других волочильных станков. Организация применяет общую систему налогообложения (метод начисления).
В бухгалтерском учете производятся следующие записи:
Д-т сч. 10 "Материалы"
К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", субсч. 1 "Прочие доходы",
9000 руб.
отражены по рыночной стоимости материалы, оставшиеся после демонтажа волочильного станка;
Д-т сч. 25 "Общепроизводственные расходы"
К-т сч. 10 "Материалы"
9000 руб.
списаны материалы на затраты по ремонту других волочильных станков.
В налоговом учете в составе внереализационных доходов отражена рыночная стоимость материалов — 9000 руб. На расходы по ремонту волочильных станков материалы были списаны по их полной рыночной стоимости.
Литература
1. Налоговый кодекс Российской Федерации: часть вторая // Справочно-правовая система "КонсультантПлюс" / Компания "КонсультантПлюс".
Учет прямых расходов на производство
В соответствии с П(С)БУ 16 "Расходы" в производственную себестоимость продукции (работ, услуг) включаются:
1) прямые материальные затраты - стоимость сырья и основных материалов, которые составляют основу вырабатываемой продукции, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, вспомогательных и других материалов, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту затрат. В состав прямых материальных затрат включаются расходы на:
– основные и вспомогательные сырье и материалы, которые используются в операционной деятельности предприятия при изготовлении продукции (работ, услуг) или для хозяйственных нужд, технических целей и содействия в производственном процессе;
– покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, которые расходуются в операционной деятельности предприятия;
– приобретенное у сторонних предприятий и организаций какое-либо топливо и энергия всех видов, которые используются на технологические и другие операционные цели, в том числе на эксплуатацию транспортных средств, отопление и освещение помещений, на выработку из топлива тепло- и электроэнергии, потребляемую в операционной деятельности предприятия.
2) прямые затраты на оплату труда - заработная плата и прочие выплаты рабочим, занятым в производстве продукции, выполнении работ или предоставлении услуг, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту затрат;
3) прочие прямые затраты - все прочие производственные затраты, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту затрат, в частности, отчисления на социальные мероприятия, плата за аренду земельных и имущественных паев, амортизация и т.п.;
Рассмотрим учет прямых материальных затрат в части порядка заполнения Ведомости аналитического учета запасов. Записи в ведомость 5.1 производятся на основании документов (отчетов), в которых обобщены поступления материально ответственным лицам складов, цехов, участков производственных запасов и их расходование, выбытие из мест хранения за отчетный месяц или за более короткий промежуток времени. В графе 2 расход показывается группировкой по корреспондирующим счетам (субсчетам, статьям). Суммы внутреннего оборота (поступление, расход) производственных запасов (от одного материально ответственного лица к другому, со склада в цех, из цеха в другой цех, склад и т.п.) за месяц выделяются отдельными суммами и должны быть между собой равны.
Следовательно, основным мотивом построения регистров по учету затрат является их направленность на составление финансовой отчетности, т.е. данные, содержащиеся в журнале 5, без дополнительных выборок и накоплений являются основой для составления Отчета о финансовых результатах (форма № 2).
Например, по состоянию на 01.10.200_ г. на складе предприятия находилось запасов на сумму 3 000 грн. Закуплено сырья и материалов на протяжении IV кв. 200_ г. на 24 000 грн. (в том числе НДС - 4 000 грн.). В производство в течение отчетного периода отпущено сырья и материалов на сумму 21 000 грн. Фактические затраты на производство продукции (материалы, затраты на оплату труда) в общей сумме составляли 30 000 грн. В IV кв. предприятие выпустило готовой продукции на сумму 26 000 грн., а реализовало на 25 000 грн.
Порядок отражения в бухгалтерском учете приведенных выше хозяйственных операций приведен в табл. 1.
Отражение операций в бухгалтерском учете
